LGT
Artículo 250. Práctica de liquidaciones en caso de existencia de indicios de delitos contra la Hacienda Pública.
1. Cuando la Administración Tributaria aprecie indicios de delito contra la Hacienda Pública, se continuará la tramitación del procedimiento con arreglo a las normas generales que resulten de aplicación, sin perjuicio de que se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal, y con sujeción a las reglas que se establecen en el presente Título.
Salvo en los casos a que se refiere el artículo siguiente, procederá dictar liquidación de los elementos de la obligación tributaria objeto de comprobación, separando en liquidaciones diferentes aquellos que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública y aquellos que no se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública.
2. La liquidación que en su caso se dicte, referida a aquellos elementos de la obligación tributaria que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública se ajustará a lo establecido en este Título.
En los supuestos a los que se refiere este apartado, la Administración se abstendrá de iniciar o, en su caso, continuar, el procedimiento sancionador correspondiente a estos mismos hechos. En caso de haberse iniciado un procedimiento sancionador, de no haber concluido éste con anterioridad, dicha conclusión se entenderá producida, en todo caso, en el momento en que se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal, sin perjuicio de la posibilidad de iniciar un nuevo procedimiento sancionador en los casos a que se refiere el último párrafo de este apartado.
La sentencia condenatoria de la autoridad judicial impedirá la imposición de sanción administrativa por los mismos hechos.
De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración Tributaria iniciará, cuando proceda, el procedimiento sancionador administrativo de acuerdo con los hechos que los tribunales hubieran considerado probados.
3. La liquidación que se dicte en relación con conceptos tributarios que no se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública se ajustará en su tramitación al procedimiento ordinario que corresponda según lo dispuesto en el Capítulo IV del Título III de esta Ley y se sujetará al régimen de revisión establecido en su Título V.
Artículo 255. Recaudación de la deuda liquidada en caso de existencia de indicios de delito contra la Hacienda Pública.
En los supuestos a que se refiere el artículo 250.2 de esta Ley, la existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará las actuaciones administrativas dirigidas al cobro de la deuda tributaria liquidada, salvo que el Juez hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución.
Las actuaciones administrativas dirigidas al cobro a las que se refiere el párrafo anterior se regirán por las normas generales establecidas en el Capítulo V del Título III de esta Ley, salvo las especialidades establecidas en el presente Título.
Una vez que conste admitida la denuncia o querella por delito contra la Hacienda Pública, la Administración Tributaria procederá a notificar al obligado tributario el inicio del período voluntario de pago requiriéndole para que realice el ingreso de la deuda tributaria liquidada en los plazos a que se refiere el artículo 62.2 de esta Ley.
Disposición adicional décima. Exacción de la responsabilidad civil y multa por delito contra la Hacienda Pública.
1. En los procedimientos por delito contra la Hacienda Pública, la responsabilidad civil, que comprenderá el importe de la deuda tributaria que la Administración Tributaria no haya liquidado por prescripción u otra causa legal en los términos previstos en esta Ley, incluidos sus intereses de demora, junto a la pena de multa, se exigirá por el procedimiento administrativo de apremio.
2. Una vez que sea firme la sentencia, el juez o tribunal al que competa la ejecución remitirá testimonio a los órganos de la Administración Tributaria, ordenando que se proceda a su exacción. En la misma forma se procederá cuando el juez o tribunal hubieran acordado la ejecución provisional de una sentencia recurrida.
3. Cuando se hubiera acordado el fraccionamiento de pago de la responsabilidad civil o de la multa conforme al artículo 125 del Código Penal, el juez o tribunal lo comunicará a la Administración Tributaria. En este caso, el procedimiento de apremio se iniciará si se incumplieran los términos del fraccionamiento.
4. La Administración Tributaria informará al juez o tribunal sentenciador, a los efectos del artículo 117.3 de la Constitución Española, de la tramitación y, en su caso, de los incidentes relativos a la ejecución encomendada.
LEY DE ENJUICIAMIENTO CRIMINAL
Artículo 621 bis.
1. En los delitos contra la Hacienda Pública, cuando la Administración Tributaria hubiera dictado un acto de liquidación, la existencia del procedimiento penal no paralizará la actuación administrativa y podrán iniciarse las actuaciones dirigidas al cobro salvo que el Juez, de oficio o a instancia de parte, hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución conforme a lo dispuesto en el artículo 305.5 del Código Penal.
2. Solicitada la suspensión de la ejecución del acto de liquidación, el Juez o Tribunal, previa audiencia por el plazo de diez días al Ministerio Fiscal y a la Administración perjudicada, resolverá mediante auto, en el plazo de diez días, si accede a la suspensión solicitada, en cuyo caso habrá de fijar el alcance de la garantía que haya de prestarse y el plazo para hacerlo, que en ningún caso excederá de dos meses, salvo que concurran las circunstancias señaladas en el apartado 6.
3. La garantía así prestada deberá cubrir suficientemente el importe resultante de la liquidación administrativa practicada, los intereses de demora que genere la suspensión y los recargos que procederían en caso de ejecución de la misma.
4. El auto de concesión de la suspensión quedará sin efecto de forma automática y sin necesidad de pronunciamiento judicial ulterior, si transcurrido el plazo señalado en el apartado 2 para la formalización de la garantía, ésta no hubiese tenido lugar.
5. La suspensión sólo afectará al procedimiento seguido frente al encausado respecto del que se haya acordado y las actuaciones de cobro dirigidas frente al resto de encausados no se paralizarán hasta que la deuda resulte pagada o garantizada en su totalidad por el obligado tributario.
6. Si no se pudiese prestar garantía en todo o en parte, excepcionalmente el Juez podrá acordar la suspensión con dispensa total o parcial de garantías si apreciare que la ejecución pudiese ocasionar daños irreparables o de muy difícil reparación.
7. Contra los autos que resuelvan la solicitud de suspensión del acto de liquidación cabrá recurso de apelación, en un solo efecto.
Artículo 621 ter.
1. La suspensión producirá efectos desde que, dictado el auto a que se refiere el artículo anterior, resulte constituida debidamente la garantía correspondiente conforme a lo dispuesto en el artículo anterior, en cuyo caso se entenderán retrotraídos sus efectos al momento de su solicitud, sin perjuicio de lo dispuesto en los apartados siguientes de éste artículo.
2. Si, como consecuencia de las actuaciones desarrolladas por la Administración, hubiesen resultado embargados, bienes o derechos del encausado con anterioridad a la fecha del auto por el que se acuerde la suspensión, dichos embargos mantendrán su eficacia durante el plazo concedido a dicho encausado para formalizar la garantía que cubra las cantidades a que se refiere el apartado 3 del artículo anterior o, en su caso, las que le resulten exigibles al mismo.
En todo caso el Ministerio Fiscal o la Administración perjudicada podrán solicitar al Tribunal que se constituyan como garantía a efectos de la suspensión, los embargos ya realizados o derechos reales que puedan constituirse sobre los bienes afectados por los mismos, de considerarse que dichos bienes garantizan de forma más adecuada el cobro que las garantías ofrecidas por el encausado. Particularmente, podrá hacerse tal solicitud cuando la suspensión se hubiese solicitado con dispensa total o parcial de garantías.
En el supuesto en que se hubiese acordado la suspensión con dispensa total o parcial de garantías, mantendrán su eficacia los ingresos realizados que hubiesen minorado las cuantías adeudadas, sin que los mismos resulten afectados por la retroacción a que se refiere el apartado 1 del presente artículo.
3. La Administración no podrá proceder a la enajenación de los bienes y derechos embargados en el curso del procedimiento de apremio hasta que la sentencia condenatoria que confirme total o parcialmente la liquidación, sea firme, salvo en los supuestos que a continuación se indican, en los que la enajenación deberá autorizarse por el Tribunal.
a) Cuando sean perecederos.
b) Si su propietario hiciera abandono de ellos o, debidamente requerido sobre el destino del efecto judicial, no haga manifestación alguna.
c) De ser los gastos de conservación y depósito superiores al valor del objeto en sí.
d) Cuando su conservación pueda resultar peligrosa para la salud o seguridad pública.
e) Si se depreciaren por el transcurso del tiempo, aun cuando no sufran deterioro.
No serán susceptibles de enajenación los efectos que tengan el carácter de piezas de convicción y los que deban quedar a expensas del procedimiento, salvo que encuentren comprendidos en los supuestos a) y c) anteriores.
4. Una vez acordada la suspensión, con o sin garantía, podrá ser modificada o revocada durante el curso del proceso si cambiaran las circunstancias en virtud de las cuales se hubiera adoptado.
Artículo 989.
1. Los pronunciamientos sobre responsabilidad civil serán susceptibles de ejecución provisional con arreglo a lo dispuesto en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil.
2. En todo lo que no estuviera regulado en el Código Penal o en otra norma penal, sustantiva o procesal, para la ejecución de la responsabilidad civil derivada del delito se aplicarán las disposiciones sobre ejecución de la Ley 1/2000, de 7 de enero. El letrado de la Administración de Justicia podrá encomendar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria o, en su caso, a los organismos tributarios de las Haciendas forales, las actuaciones de investigación patrimonial necesarias para poner de manifiesto las rentas y el patrimonio presente y los que vaya adquiriendo el condenado hasta tanto no se haya satisfecho la responsabilidad civil determinada en sentencia.
Cuando dichas entidades alegaren razones legales o de respeto a los derechos fundamentales para no realizar la entrega o atender a la colaboración que les hubiese sido requerida por el letrado de la Administración de Justicia, éste dará cuenta al juez o tribunal para resolver lo que proceda.
(Con arreglo al régimen legalmente aplicable, por tanto:
1) Las cuotas tributarias liquidadas por delitos contra la Hacienda Pública solo pueden ser objeto de ejecución (y garantía), una vez iniciado el procedimiento penal, previa admisión a trámite de la denuncia o querella y de su notificación al sujeto pasivo
2) Las multas añadidas a las cuotas liquidadas por delito contra la Hacienda Pública no son -como sanción penal-, a diferencia de las cuotas, objeto de ejecución sino en el supuesto de ejecución de sentencia firme y por el procedimiento administrativo de apremio
3) A pesar de ser la multa por delito contra la Hacienda Pública una pena, que requeriría para su ejecución una sentencia firme, la introducción por la LGT del régimen de responsabilidad civil respecto de la misma permitiría -si se considerara que tiene el rango legal constitucionalmente requerido- la ejecución provisional de la sentencia no firme que la impone, siguiendo el régimen propio de la Ley de Enjuiciamiento Civil
4) En ningún caso las multas por el delito pueden ser exigidas antes de una sentencia que las imponga
5) Si se considera, con arreglo a la doctrina Engel del TEDH, que las sanciones tributarias tienen naturaleza penal, su régimen de ejecución debería ser el mismo establecido para las multas exigidas por el delito contra la Hacienda Pública declarado por sentencia. Es decir, su ejecución debería quedar diferida a la sentencia que declare, en su caso, la responsabilidad del infractor
6) Aunque es cierto que el régimen citado no es el régimen general de otras sanciones administrativas distintas de las tributarias, no lo es menos que el régimen de las sanciones tributarias como sanciones de naturaleza penal ha sido expresamente declarado por el TEDH y admitido por el Tribunal Supremo:
"Estos criterios que el TEDH ha desarrollado en su jurisprudencia -comúnmente denominados "criterios Engel" [sentencia de 8 de junio de 1976, Engel y otros c. Países Bajos (CE:ECHR 1976:0608JUD000510071)]- y que deben tenerse en consideración para discernir si una infracción administrativa tiene o no naturaleza penal son tres:
1º)Criterio de la legalidad interna. Se basa en la tipificación formal que la legislación interna del Estado en
cuestión atribuye a la infracción, es decir, si conforme a la técnica
jurídica de dicho Estado la infracción pertenece al Derecho penal, al
Derecho administrativo o a los dos a la vez.
2º)Criterio
de la naturaleza de la infracción. Este pretende indagar la naturaleza
intrínseca de la infracción y, según el desarrollo que ha realizado la
jurisprudencia del TEDH, exige analizar tres circunstancias:
(i) Las personas sometidas a la norma sancionadora, es decir, la configuración del ámbito subjetivo a los efectos
de delimitar la naturaleza de la infracción. De este modo, resulta
determinante de la naturaleza penal de la infracción una configuración
que pueda afectar a los ciudadanos en general que se encuentren en una
determinada situación tipificada en la norma.
(ii)
Los intereses protegidos con la tipificación de la infracción, es
decir, los bienes jurídicos que se pretenden proteger, de manera que
sean de carácter general y no obedezcan a la protección particular de
bienes específicos que las Administraciones están obligados a tutelar.
(iii)
La existencia de un objetivo de disuasión y represión, que resulta una
consecuencia de los anteriores, puesto que, si la infracción afecta a la
generalidad de los ciudadanos y pretende la salvaguarda de intereses
generales, el objetivo de la norma es el de disuasión y represión, con
independencia de que, además del carácter disuasorio, la infracción
comporte una obligación de resarcimiento patrimonial.
3º)Criterio
de la gravedad de la sanción. El último criterio se basa en la entidad
de la sanción que la norma prevé para la infracción, que tiene una
necesaria conexión con la salvedad del preceptivo derecho al reexamen,
previsto en el apartado 2º del artículo 2 del Protocolo n.º 7 del CEDH,
en los supuestos de "infracciones penales de menor gravedad según las
define la ley". A pesar de que, como se advierte en la sentencia Saquetti,
sobre este criterio ha existido cierto grado de indeterminación en la
jurisprudencia del TEDH, cabe concluir que tanto la ponderación de la
gravedad de la sanción, como criterio de la naturaleza de la infracción,
como la determinación de si nos encontramos ante una "infracción de
menor gravedad", deben decidirse a la luz de las circunstancias de cada
caso. Y, por ello, si bien será necesario que la medida punitiva alcance
cierto umbral de gravedad, corresponderá a las autoridades nacionales
examinar su proporcionalidad y las consecuencias especialmente graves a
la luz de la situación personal del demandante.
(ATS de 28 de febrero de 2024, recurso de casación núm. 3582/2023)
7) Con arreglo a lo anterior, en nuestra opinión, la suspensión de la ejecución de sanciones tributarias de naturaleza penal recurridas en vía contencioso administrativa debería ser, en todo caso, la regla.
No debería poder oponerse a ello que la "medida cautelar podrá acordarse únicamente cuando la ejecución del acto o la aplicación de la disposición pudieran hacer perder su finalidad legítima al recurso" (artículo 130.1 de la LJCA), puesto que la finalidad del recurso es respecto de la sanción de naturaleza penal que la misma solo sea legalmente exigible una vez ha sido declarada su procedencia mediante sentencia.
Tampoco puede invocarse que "la medida cautelar podrá denegarse cuando de ésta pudiera seguirse perturbación grave de los intereses generales o de tercero que el Juez o Tribunal ponderará en forma circunstanciada" (artículo 130.2 de la LJCA), puesto que este no es el régimen de las multas exigibles en el supuesto de delitos contra la Hacienda Pública y no hay ninguna razón para considerar que las sanciones tributarias deban tener un régimen distinto y más gravoso.
Por último, las sanciones tributarias de naturaleza penal recurridas en vía contencioso-administrativa no constituyen un ingreso público, ni su suspensión puede afectar a los intereses generales de los ingresos públicos (reconocimiento como ingreso de la sanción, en caso de recurso contencioso, solo cuando la resolución en dicha vía contencioso-administrativa sea ejecutiva)
8) Lo anterior es relevante también para el régimen de caución propio de la suspensión acordada (artículo 133 LJCA):
1. Cuando de la medida cautelar pudieran derivarse perjuicios de cualquier naturaleza, podrán acordarse las medidas que sean adecuadas para evitar o paliar dichos perjuicios. Igualmente podrá exigirse la presentación de caución o garantía suficiente para responder de aquéllos.
2. La caución o garantía podrá constituirse en cualquiera de las formas admitidas en Derecho. La medida cautelar acordada no se llevará a efecto hasta que la caución o garantía esté constituida y acreditada en autos, o hasta que conste el cumplimiento de las medidas acordadas para evitar o paliar los perjuicios a que se refiere el apartado precedente.
Los perjuicios deberían ser invocados y acreditados por la Administración demandada.)
