Voto particular que formulan los magistrados y magistrada don Ricardo Enríquez Sancho, don Enrique Arnaldo Alcubilla, doña Concepción Espejel Jorquera, don César Tolosa Tribiño y don José María Macías Castaño, respecto de la sentencia pronunciada en la cuestión de inconstitucionalidad núm. 2525-2024.
En el ejercicio de la facultad que nos confiere el art. 90.2 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional y con el debido respeto a la opinión de la mayoría del Pleno, formulamos el presente voto particular para expresar nuestra discrepancia con el fallo y la fundamentación jurídica de la sentencia dictada, que consideramos que debió ser estimatoria de la cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana sobre la disposición adicional decimocuarta de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción que le dio el art. 71 de la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018, por vulneración del principio de capacidad económica del art. 31.1 CE.
Antes de desarrollar los argumentos que nos llevan a disentir del parecer mayoritario,nos vemos obligados a realizar una precisión con relación a la extensión de este voto, que no es sino fruto de la enorme dificultad que supone rebatir con argumentos jurídicos afirmaciones que son manifiestamente genéricas, expresiones que resultan peligrosamente indeterminadas y conclusiones que se alcanzan de una manera preocupantemente apodíctica, que no van sino dirigidas a revelar una nueva “verdad constitucional”. Dado que en nuestro sistema no tiene cabida una suerte de “democracia militante” (por todas, STC 48/2003, de 12 de marzo, FJ 7) en la que se imponga la necesidad de comulgar con la interpretación de la mayoría, el valor del pluralismo y el libre intercambio de ideas, como sustrato del sistema democrático, nos permite,como no podía ser de otra manera, no solo no adherirnos positivamente a la interpretación mayoritaria, sino poner de manifiesto también lo que, a nuestro juicio, ha sido un cúmulo de errores injustificables y de argumentos sesgados. Y para no incurrir en las mismas fallas que denunciamos, nos vemos obligados a situar, en sus justos términos, el debate traído ante este juez constitucional, recordando el escenario del que procedió la norma cuestionada y su única y verdadera razón, al margen de aquella a la que ha recurrido la mayoría mediante el ejercicio de una suerte de “realismo especulativo”.
(...)
6. La decisión de la mayoría: la búsqueda de una finalidad alternativa
«[L]a libertad de configuración del legislador encuentra su límite en la Constitución».Con esta afirmación arrancaba la STC 137/2025, de 26 de junio, en sus primeras líneas, en el recurso de inconstitucionalidad interpuesto contra la Ley Orgánica 1/2024, de 10 de junio, de amnistía para la normalización institucional, política y social en Cataluña. Eso sí, esa proclamación era rápidamente matizada. El Estado democrático y el pluralismo político «imponen una concepción de la Constitución como una “norma abierta”», en la que «todas las opciones son lícitas» y en la que la “vinculación del legislador» depende de la «densidad» de sus pronunciamientos. La ley, como acto jurídico, «es libre en cuanto a su fin, que se fija según criterios de oportunidad política». No deben confundirse, pues, según esa sentencia, «las motivaciones últimas que puedan subyacer a un determinado acto de legislación (más allá de lo que declare, de existir, su preámbulo) con las normas en él establecidas», porque «[u]na cosa es el porqué de la ley, esto es, de las motivaciones, razones o transacciones políticas que llevaron a su aprobación, y otra muy distinta es lo que la norma es» (FJ 3.2.1). Por tanto, para la STC137/2025, la función de este tribunal no es la de buscar otra motivación que no sea la que declare “su preámbulo”, sino únicamente la de comprobar si, de existir, la declarada expresamente en su letra es compatible con la “densidad” de los mandatos y límites constitucionales. Y ello porque «en el juicio a la ley, este tribunal no ha de hacer las veces de propio legislador» (mismo fundamento). Pues bien, esto es, precisamente, lo contrario de lo que ha sucedido en la decisión de la que discrepamos. El ejercicio de “autocontención” al que recurrió la mayoría para no entrar a analizar la “finalidad última” de aquella ley, se ha transmutado ahora en la necesidad de buscar esa “otra finalidad” con la que poder justificar una norma que, a todas luces, resultaba inconstitucional.
La capacidad económica no es un principio o derecho absoluto que conceda a su titular una facultad omnímoda de exclusión, pudiendo ceder «ante otros derechos y bienes constitucionalmente relevantes, siempre que la limitación que haya de experimentar esté fundada en una previsión legal que tenga justificación constitucional, se revele necesaria para lograr un fin legítimo, sea proporcionada para alcanzarlo y, además, sea respetuosa con el contenido esencial del derecho» (por todas, STC 92/2023, de 11 de septiembre, FJ 7, con relación a los derechos fundamentales). Por ello, no cabe negar la posibilidad de que, en determinadas circunstancias, ciertamente excepcionales, existan otros derechos o bienes constitucionales protegibles que legitimen la restricción de aquel principio y derecho. Para ello,habría que comprobar «si responden a razonables finalidades de protección de valores, bienes o intereses constitucionalmente protegidos y guardan debida proporcionalidad con dichas finalidades», lo cual significa que serían inconstitucionales «aquellos requisitos, formalidades y limitaciones que comprometen su ejercicio de tal forma que no resulten comprensibles a la luz de una ponderación razonable y proporcionada de los valores acogidos en la Constitución»[STC 73/2000, de 14 de marzo, FJ 10 a), también respecto de los derechos fundamentales]. En consecuencia, si la capacidad económica rige con la misma intensidad «no solo en la elección de los hechos imponibles, sino también en la de los métodos impositivos o medidas técnicas que, partiendo de la realización de esa manifestación de capacidad económica tipificada,conduzcan a la determinación de la cuantía del tributo» [STC 182/2021, FJ 4 B) c)], la falta deconexión entre el hecho y la base imponible, si bien «no sería inconstitucional per se», como ocurría ante «la imposibilidad técnica del legislador de establecer otra forma de cálculo» de las rentas [STC 182/2021, FJ 5 C)], sí lo sería, en todo caso, cuando «carezca de justificación objetiva y razonable» [STC 182/2021, FJ 5 B)].
Según hemos comprobado con anterioridad, la justificación de la “asimetría” consagrada por el Real Decreto-ley 2/2006, primero, y por la Ley 6/2018, después, entre las “grandes” y“pequeñas” empresas se hallaría, única y exclusivamente, en la necesidad de conseguir, de una “manera inmediata”, unos fondos que “allegar” a las “arcas públicas” con la exclusiva finalidad de “alcanzar el objetivo de déficit público” impuesto por las autoridades comunitarias. La mayoría, soslayando la única finalidad de las normas (la verdaderamente expresada en su letra),afirma apodícticamente que el principio de capacidad económica “debe ceder” ante otros intereses constitucionalmente protegibles y, por tanto, “debe medirse” de manera “menos intensa”, cuando concurren razones de “técnica”, “simplificación” o “practicabilidad” administrativa. No especifica, sin embargo, cuál ha sido la concreta razón que ha llevado al legislador a sacrificar el citado principio ante la eventual concurrencia de un “valor”constitucionalmente más digno de protección, ni tampoco la necesidad, idoneidad y proporcionalidad de la medida adoptada para salvaguardarlo, olvidando que «la renuncia a gravar según la capacidad económica (real) manifestada en el hecho imponible estableciendo bases objetivas o estimativas no puede ser arbitraria, sino que exige justificación objetiva y razonable; justificación que debe ser más sólida cuanto más se aleje de la realidad el método objetivo elegido normativamente», de modo que, como ya hemos señalado, «la falta de conexión entre el hecho imponible y la base imponible no sería inconstitucional per se, salvo que carezca de justificación objetiva y razonable» [SSTC 182/2021, de 26 de octubre, FJ 5 B);46/2024, de 12 de marzo, FJ 3; y 98/2025, de 28 de abril, FJ 3].
Los preámbulos (o las exposiciones de motivos), pese a carecer de un valor normativo,poseen un valor jurídicamente cualificado como pauta de interpretación de la norma objeto de análisis, al ser la expresión de las razones en las que el propio legislador fundamenta el sentido de su acción legislativa y expone los objetivos a los que pretende que se ordene. Son un elemento singularmente relevante para la determinación del sentido de la voluntad legislativa y,por ende, para la adecuada interpretación de la norma legislada (SSTC 36/1981, de 12 denoviembre, FJ 2; y 31/2010, de 28 de junio, FJ 7). Siendo el preámbulo (o, en su caso, la exposición de motivos) el lugar donde ha de buscarse la finalidad que, pretendida por el legislador, se proyecta sobre su articulado, en orden a efectuar el correspondiente juicio de constitucionalidad, este tribunal no puede ni alterar su voluntad, ni tampoco suplirla, ocupando espacios que no les han sido atribuidos. Si como ha señalado la citada STC 137/2025, la función de este tribunal no es la de buscar otra motivación que no sea la que declare la propia norma legal analizada, ciertamente no es posible entender cómo la actual mayoría, la misma que hizo entonces aquella afirmación, ha soslayado la verdadera intención del legislador para justificar su decisión en otra “potencial”, a saber, “eventuales” razones de “técnica”,“simplificación” o “practicabilidad” administrativa, que ni han sido explicitadas por la norma cuestionada, ni es posible aprehenderlas. Quizá por esta razón, a falta de una razón legitimadora de la restricción del principio de capacidad económica y de una mínima ponderación de los intereses constitucionales que hubiesen podido aparecer en conflicto, la mayoría se ha limitadoa recurrir al subterfugio de atribuir al legislador un poder omnímodo en la determinación de las bases imponibles, olvidando que el principio de capacidad económica tiene un contenido nuclear -el que este tribunal ha venido acotando a lo largo de casi cincuenta años- que le resulta inaccesible al legislador, por mandato del art. 31.1 CE. La potestad del legislador de configurar las bases imponibles solo puede ejercerse de acuerdo con la Constitución y, por tanto, “de acuerdo con la capacidad económica” y no en su detrimento.
Pero no solo eso. Incluso si aceptásemos a los meros efectos dialécticos que esas etéreas razones de “técnica tributaria” o de “simplificación o practicabilidad administrativa” son un reflejo del principio de “eficiencia” al que apela el art. 103.1 CE en el funcionamiento de la Administración Pública, lo cierto es que ninguno de esos objetivos podría buscarse a costa del sacrificio del principio de capacidad económica, sin la concurrencia simultánea y real de otro “valor constitucional” más digno de protección. La libertad de configuración del legislador «deberá, en todo caso, respetar los límites que derivan de dicho principio constitucional, que quebraría en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia» (SSSTC 221/1992, de 11 de diciembre, FJ 4; y194/2000, de 19 de julio, FJ 9; y 193/2004, de 4 de noviembre, FJ 5). Y anticipar indebidamente la suma 6.283.581,20 € (como sucedió en el supuesto analizado en la STC 78/2020) o la de 219.079,26 € (como ha ocurrido en el asunto ahora controvertido) implica gravar rentas “ficticias” y, por tanto, “inexistentes”, provocando un evidente y notorio perjuicio a las empresas afectadas que, de carecer de la necesaria tesorería para hacer frente al anticipo,tendrían que recurrir a la financiación ajena con el consiguiente coste financiero que les supondría (gastos e intereses). Implica proporcionar al Estado (deudor del exceso) una liquidez adicional a expensas de las empresas (acreedores de la diferencia), con la consiguiente incidencia negativa en su liquidez hasta el punto de que lo que empieza siendo una solución a la morosidad pública termina convirtiéndose en un problema de morosidad privada.
Lo discutido en el presente asunto era «el propio método de cuantificación de la base imponible del tributo» en tanto que no se calcula «en función de la capacidad económica efectiva y cierta manifestada por el contribuyente» [STC 182/2021, FJ 3 d)]. Y resulta que «en los impuestos, ri[ge] la capacidad económica no solo en la elección de los hechos imponibles,sino también en la de [las] medidas técnicas que, partiendo de la realización de esa manifestación de capacidad económica tipificada, conduzcan a la determinación de la cuantíadel tributo» [STC 182/2021, FJ 4 B)], de modo que, insistimos, «la renuncia a gravar según la capacidad económica (real) manifestada en el hecho imponible estableciendo bases objetivas o estimativas no puede ser arbitraria, sino que exige justificación objetiva y razonable (…) que
debe ser más sólida cuanto más se aleje de la realidad el método objetivo elegido normativamente» [STC 182/2021, FJ 5 B)]. Esto sucede en el caso de autos, en el que el legislador ha renunciado, sin motivo aparente alguno, a estimar los pagos fraccionados en función de la capacidad económica realmente manifestada por el obligado tributario en cada fracción temporal dada, soslayando, sin razón de ninguna clase que lo justifique, las reglas de cuantificación que para la determinación de la base imponible del impuesto él mismo ha previsto. Para que las «razones de simplificación» o de «practicabilidad administrativa» en la estimación de la renta sean constitucionalmente legítimas, deben «bien no erigirse en método único de determinación de la base imponible, permitiéndose legalmente las estimaciones directas» de la renta, bien gravar las rentas «que previsiblemente o “presumiblemente se produce[n]» en el lapso de tiempo sometido a tributación [STC 182/2021, FJ 5 D)]. Ni lo uno ni lo otro concurre ahora. Si el legislador no había encontrado dificultad técnica alguna para ajustar los pagos fraccionados a la renta legalmente gravable hasta la modificación operada porl Real Decreto-ley 2/2016, ni tampoco la ha encontrado después para determinar los de las personas jurídicas cuya cifra de negocios es inferior a los diez millones de euros, con mayor razón puede afirmarse que no existe ninguna razón, dificultad o impedimento técnico, o de otra clase, que imposibilite realizar ese mismo ajuste en los casos de ese grupo de “grandes empresas”. En consecuencia, el trato diferente que dispensa el legislador a ese grupo de contribuyentes carece de toda razón que lo justifique.
Con su decisión, la sentencia aprobada por la mayoría, no solo ha convertido la“técnica” (tributaria), la “simplificación” (administrativa) y la “practicabilidad” (administrativa)en nuevos “valores constitucionales” de igual trascendencia que los de la “libertad”, la“justicia”, la “igualdad” y el “pluralismo político” del art. 1.1 de la Constitución, sino que ha consagrado el imperio absoluto de la “libertad configurativa del legislador”. El mandato constitucional consagrado en el art. 31.1 conforme al cual el deber de todos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos tiene como envés el derecho a que esa contribución de solidaridad se materialice única y exclusivamente “de acuerdo con” y “en función de” la capacidad económica de cada cual, provisional o definitiva, queda ahora condicionada a la “voluntad configurativa” del legislador en cada momento dado. Si la razón legal de la disposición impugnada era la que se expone en los preámbulos de las normas citadas, este tribunal no podía desconocerla, buscando una justificación alternativa para salvaguardar la constitucionalidad de la norma sometida a su control. El gravamen de la renta generada en cada fracción del ejercicio a través de una cuota tributaria que no se corresponde con el beneficio legalmente gravable, provoca que «se está sometiendo a tributación situaciones de hecho inexpresivas de capacidad económica» (en sentido parecido, STC 193/2004, de 4 de noviembre,FJ 6, en relación con el gravamen aplicable en el impuesto sobre actividades económicas en los supuestos de cese en el ejercicio de actividades). No es admisible afirmar, por consiguiente,como hace la mayoría para justificar su decisión, que no se gravan “rentas ficticias”, cuando es un “hecho” irrefutable que se están sometiendo a tributación rentas inexistentes. Y tampoco es posible admitir que se está ante “una medición razonable de la renta”, cuando esa “medición” es ajena a las reglas legalmente previstas para el cálculo del impuesto, buscando tan solo provocar un ensanchamiento artificioso de la base imponible de los pagos fraccionados para allegar unos
recursos financieros que se consideraban imprescindibles para salvar el desajuste en las cuentas del Estado.
7. Conclusión: los pagos fraccionados, ¿un “negocio piramidal”?
Una exigencia del sistema tributario justo «es ajustar la tributación de los sujetos a suverdadera capacidad económica», sin que dicho ajuste admita restricciones ilegítimas que aboquen a soportar un pago a cuenta injusto (AATC 197/2003, de 16 de junio, FJ 3; y212/2003, de 30 de junio, FJ 3, uno y otro respecto de las retenciones). Los pagos a cuenta anticipan la financiación del Estado procurándole la liquidez necesaria para hacer frente a sus compromisos de gasto. Ahora bien, una cosa es utilizar el tributo para financiar el gasto público, exigiendo su pago incluso de forma anticipada a su devengo, y otra muy distinta es convertirlo, además, en un “instrumento de deuda pública” a un tipo de interés cero. Aunque las eventuales necesidades de tesorería del Estado para hacer frente a sus compromisos de gasto, en un momento en el que puedan concurrir circunstancias económicas adversas, puedan servir para legitimar la existencia de un esfuerzo adicional a los obligados tributarios, no se puede desconocer, en ningún caso, que aquella obligación, pero también derecho, una y otro, igual de constitucionales, debe materializarse única y exclusivamente “en función de” y “en la medida de” su capacidad.
Como con acierto concluyó el Tribunal Supremo, garante que es también de los derechos y libertades fundamentales y de la defensa del respeto a los mandatos constitucionales,los pagos a cuenta, como cumplimiento parcial y anticipado de la obligación futura: (i) deben responder, de la manera más fiel posible, a lo que pueda preverse como contenido final de la obligación, so pena de provocar, en caso contrario, un enriquecimiento sin causa para el acreedor; (ii) debe existir la máxima correspondencia y correlación entre la base imponible del impuesto, a medida que se produce, y la base para el cálculo de los pagos fraccionados; (iii) no existe ninguna razón para no hacerlo así, cuando el sistema de estimación de bases permite conocer, con un cierto grado de aproximación, su magnitud al tiempo de los pagos a cuenta; (iv) el derecho a recaudar anticipadamente una obligación tributaria es legítimo en la medida en que el pago a cuenta se acomoda a la deuda tributaria de cada uno; (v) la recaudación anticipada por encima del importe de la deuda principal opera a modo de préstamos o anticipos de tesorería,sin interés o a bajo tipo de interés exigidos coactivamente al ciudadano, confundiendo los ingresos de naturaleza impositiva con ingresos procedentes de un endeudamiento público encubierto; (vi) los contribuyentes están obligados a pagar los impuestos adeudados, pero no a soportar injustificadamente la lesión financiera que provoca el adelanto de pagos a cuenta superiores a la deuda tributaria: y (vii) la devolución del exceso ingresado a cuenta no resarce el daño causado al obligado tributario, dado que la Hacienda Pública sólo paga intereses si se retrasa en la devolución.
El hecho de que para calcular la base imponible tanto del pago fraccionado (en el régimen general) como del propio impuesto sobre sociedades, se tome el «resultado contable pero ajustado fiscalmente» y, sin embargo, en el caso de los pagos fraccionados de un grupo de “grandes empresas” (las que superaban en el ejercicio anterior los 10 millones de euros como cifra de negocios), su cálculo haya de efectuarse en función del «resultado contable sin ninguno de los ajustes fiscales extracontables previstos en la propia normativa del impuesto (tales como la exclusión de las rentas exentas, la compensación de las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, la amortización fiscal del fondo de comercio, la reversión contable de los gastos computados como no deducibles, etc.) y minorando el resultado alcanzado exclusivamente en el importe de los pagos fraccionados efectuados», no solo provoca que la“magnitud resultante” sea «sustancialmente distinta a la que posteriormente [podía] derivar dela cuantificación final del impuesto al que pretende servir de anticipo» [FJ 4 c)], sino que«[c]on esta nueva forma de cálculo de los pagos fraccionados el Decreto-ley impugnado,durante un lapso de tiempo determinado, pero suficientemente relevante, [haya incidido] en la determinación de la carga tributaria afectando con ello de modo sustancial a la esencia del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos (FJ 5); afectación que no solo condiciona el instrumento normativo constitucionalmente válido para acometer las modificaciones (art. 86.1 CE), sino que incide, de forma inconstitucional, en el deber
constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado que el art. 31.1 CE consagra, el cual exige que la contribución de cada cual al sostenimiento de los gastos públicos se haga, no de cualquier manera, sino “de acuerdo con su capacidad económica” y en función de la intensidad con la que aquella capacidad económica se pone de manifiesto [STC 182/2021,FJ 4 B) b)].
Bastaba, entonces, con acudir a la STC 78/2020 para poder concluir, con naturalidad,que el hecho de tomar el «resultado contable sin ninguno de los ajustes fiscales extracontablesprevistos en la propia normativa del impuesto (tales como la exclusión de las rentas exentas, la compensación de las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, la amortización fiscal del fondo de comercio, la reversión contable de los gastos computados como no deducibles,etc.) y minorando el resultado alcanzado exclusivamente en el importe de los pagos fraccionados efectuados», no solo provocaba que la “magnitud resultante” fuese «sustancialmente distinta a la que posteriormente [podía] derivar de la cuantificación final del impuesto al que pretende servir de anticipo» [FJ 4 c)], sino que esta nueva forma de cálculo de los pagos fraccionados se incidía, de modo inconstitucional «en la determinación de la carga tributaria afectando con ello de modo sustancial a la esencia del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos» (FJ 5). Por consiguiente, el mantenimiento del actual sistema de determinación de la base imponible, «por ser ajeno a la realidad [de la renta realmente generada] y, por tanto, estar al margen de la capacidad económica gravada por el impuesto y demostrada por el contribuyente, vulnera el principio de capacidad económica como criterio de imposición (art. 31.1 CE)», tratándose de «un efecto generalizado» y no “excepcional” o patológico” [STC 182/2021, FJ 5 D)].
Con la decisión de la que discrepamos se ha legitimado, en definitiva, una suerte de“negocio piramidal”, en el que los pagos fraccionados de los obligados tributarios de un ejercicio sirven para financiar de forma inconstitucional las devoluciones de los excesos que indebidamente se ingresaron en el ejercicio anterior. Y aunque no cabe duda de que «el tributo puede no ser sólo una fuente de ingresos, una manera de allegar medios económicos a los entes territoriales para satisfacer sus necesidades financieras (fin fiscal), sino que también puede responder a políticas sectoriales distintas de la puramente recaudatoria (fin extrafiscal)»,orientándose «al cumplimiento de fines o a la satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza», pudiendo usarse «como un instrumento de política económica», esto ha de hacerse, en todo caso, «sin desconocer o contradecir el principio de capacidad económica» [entre muchas, STC 19/2012, de 15 de febrero, FJ 3 a)]. Ni la mera declaración de intenciones que ha hecho la mayoría sobre la eventual justificación de la “asimetría” consagrada en el método de cálculo de los pagos fraccionados es suficiente para salvar el obstáculo del art. 31.1 CE, ni tampoco bastaría, de concurrir hipotéticamente alguna de las finalidades inciertamente invocadas (técnica, simplificación o practicabilidad), para legitimar semejante sacrificio del citado principio. No nos hallábamos ante un fin extrafiscal del tributo, al servicio de políticas sectoriales. Simplemente nos encontrábamos ante un fin espurio,carente de toda legitimidad constitucional.
En fin, como tuvo la oportunidad de concluir la STC 73/2017, de 8 de junio (con relación a la “Declaración tributaria especial”, popularmente conocida como la “amnistía fiscal”), cuidadosamente preterida en la fundamentación jurídica de la STC 137/2025 (que analizaba la “amnistía política”), pese a haber sido citada por el abogado del Estado [AH 17 B)c)], «[l]a gravedad de la crisis económica y, en consecuencia, la necesidad de ajustar el déficit público para cumplir con el principio de estabilidad presupuestaria consagrado en el artículo135 CE, podría justificar la aprobación de medidas dirigidas al aumento de los ingresos o a la reducción de los gastos públicos; siempre, como el propio Abogado del Estado reconoce, dentro de los límites y con respeto a las exigencias que la Constitución impone» [FJ 5 b)]. Por tanto,«[e]l objetivo de conseguir una recaudación que se considera imprescindible no puede ser, por sí solo, causa suficiente que legitime la quiebra del objetivo de justicia al que debe tender, en todo caso, el sistema tributario, en general, y las concretas medidas que lo integran, en particular» [FJ 5 c)].
No deja de sorprender que en los años en los que se dictó la norma cuestionada el Estado adoptase una serie de medidas dirigidas a frenar la morosidad en los pagos por parte delas Administraciones públicas (que deterioraba la rentabilidad de las empresas), con el objetivo de impedir que fuese utilizada por el deudor como un medio de obtención de una liquidez adicional a expensas del acreedor para, a reglón seguido, adoptar otras destinadas a provocar unos pagos fraccionados exorbitantes precisamente con la finalidad que se trataba de evitar: la de obtener una recaudación adicional artificiosa a expensas de los obligados tributarios en la que el tiempo de devolución del exceso ingresado operaba como un soterrado instrumento de financiación a un tipo de interés “cero”.
Madrid, a veinticinco de noviembre de dos mil veinticinco.
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