PRINCIPALES CUESTIONES
TRIBUTARIAS PLANTEADAS POR EL ART脥CULO 607 DE LA LEC SOBRE EMBARGO DE SUELDOS Y
PENSIONES (BORRADOR)
I.- REGLAS DE LA LEY
GENERAL TRIBUTARIA Y DEL REGLAMENTO GENERAL DE RECAUDACI脫N
La naturaleza de
la obligaci贸n de quien satisface los sueldos y pensiones sujetos a embargo, as铆
como la de su vinculaci贸n con el titular del cr茅dito salarial, se encuentra
establecida en los art铆culos 23 y 24 de la LGT:
“Art铆culo
23. Obligaci贸n tributaria de realizar pagos a cuenta.
1. La
obligaci贸n tributaria de realizar pagos a cuenta de la obligaci贸n tributaria
principal consiste en satisfacer un importe a la Administraci贸n tributaria por
el obligado a realizar pagos fraccionados, por el retenedor o por el obligado a
realizar ingresos a cuenta.
Esta
obligaci贸n tributaria tiene car谩cter aut贸nomo respecto de la obligaci贸n
tributaria principal.
2. El
contribuyente podr谩 deducir de la obligaci贸n tributaria principal el importe de
los pagos a cuenta soportados, salvo que la ley propia de cada tributo
establezca la posibilidad de deducir una cantidad distinta a dicho importe.
Art铆culo 24.
Obligaciones entre particulares resultantes del tributo.
1. Son
obligaciones entre particulares resultantes del tributo las que tienen por
objeto una prestaci贸n de naturaleza tributaria exigible entre obligados
tributarios.
2. Entre
otras, son obligaciones de este tipo las que se generan como consecuencia de
actos de repercusi贸n, de retenci贸n o de ingreso a cuenta previstos legalmente.”
La regulaci贸n sustantiva de los embargos
tributarios de sueldos se encuentra en el RGR:
“Art铆culo 82.
Embargo de sueldos, salarios y pensiones.
1. El embargo de sueldos, salarios y
pensiones se efectuar谩 teniendo en cuenta lo establecido en la Ley 1/2000, de 7
de enero, de Enjuiciamiento Civil.
La diligencia de embargo se
presentar谩 al pagador. Este quedar谩 obligado a retener las cantidades
procedentes en cada caso sobre las sucesivas cuant铆as satisfechas como sueldo,
salario o pensi贸n y a ingresar en el Tesoro el importe detra铆do hasta el l铆mite
de la cantidad adeudada.
La forma, medio, lugar y dem谩s
circunstancias relativas a la presentaci贸n de las diligencias de embargo podr谩n
ser convenidas, con car谩cter general, entre la Administraci贸n ordenante y los
pagadores destinatarios de dichas diligencias. En todo caso, las diligencias
de embargo se notificar谩n conforme al r茅gimen jur铆dico previsto en los
art铆culos 109 y siguientes de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria.
2. Si el obligado al pago es
beneficiario de m谩s de una de dichas percepciones, se acumular谩n para deducir
sobre la suma de todas ellas la parte inembargable. La cantidad embargada
podr谩 detraerse de la percepci贸n o percepciones que fije el 贸rgano de
recaudaci贸n competente. Si el obligado al pago propone expresamente otra, le
ser谩 aceptada, si ello no supone obst谩culo para el cobro.
3. Cuando el embargo comprenda
percepciones futuras, a煤n no devengadas, y existan otros bienes embargables,
una vez cobradas las vencidas podr谩n embargarse dichos bienes, sin esperar a
los posibles devengos o vencimientos sucesivos.
Una vez cubierto el d茅bito, el
贸rgano de recaudaci贸n competente notificar谩 al pagador la finalizaci贸n de las
retenciones.”
El art铆culo 82 RGR no menciona ni
tiene en cuenta las pensiones a cargo del embargado consideradas en el LIRPF:
“Art铆culo 55.
Reducciones por pensiones compensatorias.
Las
pensiones compensatorias a favor del c贸nyuge y las anualidades por alimentos,
con excepci贸n de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente,
satisfechas ambas por decisi贸n judicial, podr谩n ser objeto de reducci贸n
en la base imponible.”
Una cuesti贸n relevante de la
regulaci贸n reglamentaria es si cumple o no con la reserva de ley del art铆culo 8
de la LGT:
“Se regular谩n en todo caso por ley:
(…)
b) Los supuestos que dan lugar
al nacimiento de las obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta y su
importe m谩ximo.
c) La determinaci贸n de los
obligados tributarios previstos en el apartado 2 del art铆culo 35 de esta ley y
de los responsables.
(…9
j) Las obligaciones entre
particulares resultantes de los tributos.”
En nuestra opini贸n, el art铆culo 607
de la LEC no deber铆a considerarse base legal suficiente para los embargos
tributarios del art铆culo 82 del RGR.
La LGT contempla el embargo de sueldos
y salarios pero no contiene reglas espec铆ficas sobre los mismos.
Si se admite lo anterior, toda la
regulaci贸n reglamentaria sustantiva deber铆a considerarse inv谩lida por
insuficiencia de rango del RGR. Esta cuesti贸n podr铆a plantearse impugnado
indirectamente el RGR en cuanto a este extremo.
II.- REGLAS DEL ART脥CULO 607 DE LA LEC
La reglas sustantivas referidas a
los embargos regulados en dicha ley o, por remisi贸n legal a la misma en otras
normas procesales, son las siguientes:
“Art铆culo
607. Embargo de sueldos y pensiones.
1. Es
inembargable el salario, sueldo, pensi贸n, retribuci贸n o su equivalente, que no
exceda de la cuant铆a se帽alada para el salario m铆nimo interprofesional.
2. Los
salarios, sueldos, jornales, retribuciones o pensiones que sean superiores al
salario m铆nimo interprofesional se embargar谩n conforme a esta escala:
1.潞 Para la
primera cuant铆a adicional hasta la que suponga el importe del doble del salario
m铆nimo interprofesional, el 30 por 100.
2.潞 Para la
cuant铆a adicional hasta el importe equivalente a un tercer salario m铆nimo
interprofesional, el 50 por 100.
3.潞 Para la
cuant铆a adicional hasta el importe equivalente a un cuarto salario m铆nimo
interprofesional, el 60 por 100.
4.潞 Para la
cuant铆a adicional hasta el importe equivalente a un quinto salario m铆nimo
interprofesional, el 75 por 100.
5.潞 Para
cualquier cantidad que exceda de la anterior cuant铆a, el 90 por 100.
3. Si el
ejecutado es beneficiario de m谩s de una percepci贸n, se acumular谩n todas ellas
para deducir una sola vez la parte inembargable. Igualmente ser谩n
acumulables los salarios, sueldos y pensiones, retribuciones o equivalentes de
los c贸nyuges cuando el r茅gimen econ贸mico que les rija no sea el de separaci贸n
de bienes y rentas de toda clase, circunstancia que habr谩n de acreditar al
Letrado de la Administraci贸n de Justicia.
4. En
atenci贸n a las cargas familiares del ejecutado, el Letrado de la Administraci贸n
de Justicia podr谩 aplicar una rebaja de entre un 10 a un 15 por ciento en los
porcentajes establecidos en los n煤meros 1.潞, 2.潞, 3.潞 y 4.潞 del apartado 2 del
presente art铆culo.
5. Si los
salarios, sueldos, pensiones o retribuciones estuvieron gravados con descuentos
permanentes o transitorios de car谩cter p煤blico, en raz贸n de la legislaci贸n
fiscal, tributaria o de Seguridad Social, la cantidad l铆quida que percibiera el
ejecutado, deducidos 茅stos, ser谩 la que sirva de tipo para regular el embargo.
6. Los
anteriores apartados de este art铆culo ser谩n de aplicaci贸n a los ingresos
procedentes de actividades profesionales y mercantiles aut贸nomas.
7. Las
cantidades embargadas de conformidad con lo previsto en este precepto podr谩n
ser entregadas directamente a la parte ejecutante, en la cuenta que 茅sta
designe previamente, si as铆 lo acuerda el Letrado de la Administraci贸n de
Justicia encargado de la ejecuci贸n.
En este
caso, tanto la persona o entidad que practique la retenci贸n y su
posterior entrega como el ejecutante, deber谩n informar trimestralmente al
Letrado de la Administraci贸n de Justicia sobre las sumas remitidas y recibidas,
respectivamente, quedando a salvo en todo caso las alegaciones que el
ejecutado pueda formular, ya sea porque considere que la deuda se halla abonada
totalmente y en consecuencia debe dejarse sin efecto la traba, o porque las
retenciones o entregas no se estuvieran realizando conforme a lo acordado por
el Letrado de la Administraci贸n de Justicia.
Contra la
resoluci贸n del Letrado de la Administraci贸n de Justicia acordando tal entrega
directa cabr谩 recurso directo de revisi贸n ante el Tribunal.”
El art铆culo 607 LEC tampoco menciona
ni tiene en cuenta las pensiones a cargo del embargado consideradas en la
LIRPF.
III.- IMPORTE
INEMBARGABLE: ACUMULACI脫N DEL SALARIO, PENSI脫N O EQUIVALENTE DEL OTRO C脫NYUGE
SALVO EN EL R脡GIMEN DE SEPARACI脫N DE BIENES
La acumulaci贸n del
salario, pensi贸n o equivalente del otro c贸nyuge plantea varios problemas
relacionados con:
a) La
titularidad civil de dicha percepci贸n y su r茅gimen de responsabilidad
b) La
titularidad tributaria de dicha percepci贸n
c) El
aumento del importe embargable que la regla determina
Adicionalmente se
plantea tambi茅n
d) La
consideraci贸n o no de las pensiones compensatorias y anualidades por alimentos
que reducen o no la base imponible del perceptor embargado
e) La
acumulaci贸n o no de diferentes embargos sobre un mismo salario, pensi贸n o
retribuci贸n equivalente
En cuanto a la titularidad
com煤n, las reglas del r茅gimen legal de gananciales son claras:
Art铆culo
1344.
Mediante la
sociedad de gananciales se hacen comunes para los c贸nyuges las ganancias o
beneficios obtenidos indistintamente por cualquiera de ellos, que les ser谩n
atribuidos por mitad al disolverse aquella.
Art铆culo
1347.
Son bienes gananciales:
1.° Los obtenidos por el trabajo o
la industria de cualquiera de los c贸nyuges.
Art铆culo
1362.
Ser谩n de cargo de la sociedad de
gananciales los gastos que se originen por alguna de las siguientes causas:
1.陋 El sostenimiento de la familia,
la alimentaci贸n y educaci贸n de los hijos comunes y las atenciones de previsi贸n
acomodadas a los usos y a las circunstancias de la familia.
La
alimentaci贸n y educaci贸n de los hijos de uno solo de los c贸nyuges correr谩 a
cargo de la sociedad de gananciales cuando convivan en el hogar familiar. En
caso contrario, los gastos derivados de estos conceptos ser谩n sufragados por la
sociedad de gananciales, pero dar谩n lugar a reintegro en el momento de la
liquidaci贸n.
2.陋 La adquisici贸n, tenencia y
disfrute de los bienes comunes.
3.陋 La administraci贸n ordinaria de
los bienes privativos de cualquiera de los c贸nyuges.
4.陋 La explotaci贸n regular de los
negocios o el desempe帽o de la profesi贸n, arte u oficio de cada c贸nyuge.
Art铆culo
1365.
Los bienes gananciales responder谩n
directamente frente al acreedor de las deudas contra铆das por un c贸nyuge:
1.° En el
ejercicio de la potestad dom茅stica o de la gesti贸n o disposici贸n de
gananciales, que por ley o por cap铆tulos le corresponda.
2.潞 En el
ejercicio de la profesi贸n, arte u oficio o en la administraci贸n ordinaria de
los propios bienes.
Art铆culo 1369.
De las deudas de un c贸nyuge que
sean, adem谩s, deudas de la sociedad responder谩n tambi茅n solidariamente los
bienes de 茅sta.
La titularidad tributaria es igualmente indiscutible
en la Ley 35/2006 del IRPF:
“Art铆culo 11.
Individualizaci贸n de rentas.
1. La
renta se entender谩 obtenida por los contribuyentes en funci贸n del origen o
fuente de aqu茅lla, cualquiera que sea, en su caso, el r茅gimen econ贸mico del
matrimonio.
2. Los
rendimientos del trabajo se atribuir谩n exclusivamente a quien haya generado el
derecho a su percepci贸n.
No obstante,
las prestaciones a que se refiere el art铆culo 17.2 a) de esta Ley se atribuir谩n
a las personas f铆sicas en cuyo favor est茅n reconocidas.
4. Los
rendimientos de las actividades econ贸micas se considerar谩n obtenidos por
quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenaci贸n por cuenta
propia de los medios de producci贸n y los recursos humanos afectos a las
actividades.
Se presumir谩, salvo prueba en
contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de
las actividades econ贸micas.”
Por tanto, en nuestra opini贸n, a
efectos de los embargos tributarios, la acumulaci贸n de los salarios, pensiones
o retribuciones equivalentes del otro c贸nyuge ser铆a incompatible con el
art铆culo 11 de la LIRF, cualquiera que sea, en su caso, el r茅gimen econ贸mico
del matrimonio.
Lo mismo opinamos respecto de los
embargos judiciales, aunque aqu铆 el razonamiento sea m谩s extenso: imposibilidad
de desconocer la calificaci贸n del art铆culo 11 de la LIRPF, titularidad de los
bienes del otro c贸nyuge considerados a este efecto, responsabilidad de la
sociedad legal solo en los casos expresamente establecidos, etc.
Tampoco puede desconocerse en cuanto
a la acumulaci贸n de “rentas” en los supuestos de embargo lo declarado por la
STC 45/1989 en relaci贸n con el IRPF:
“1.潞 La inconstitucionalidad y
nulidad, con los efectos que se indican en el fundamento und茅cimo, de los arts.
7, apartado tercero; 31, apartado segundo, y 34, apartados tercero y sexto, de
la Ley 44/1978, de 8 de septiembre.
2.潞 La inconstitucionalidad
del art. 4.2 de la citada Ley, en cuanto que no prev茅 para los miembros de la
unidad familiar, ni directamente ni por remisi贸n, posibilidad alguna de
sujeci贸n separada.”
El r茅gimen del art铆culo 607 de la
LEC contiene, adem谩s, una penalizaci贸n/discriminaci贸n injustificada de la
sociedad legal de gananciales incompatible con las normas tributarias de
individualizaci贸n de rentas mencionadas.
IV.- BASE PARA
DETERMINAR EL IMPORTE EMBARGABLE Y L脥MITES DE LA MISMA
La base del
salario, pensi贸n o retribuci贸n equivalente embargable es ¿bruta o neta de
grav谩menes definitivos sobre la misma?
El apartado 5 del
art铆culo 607 de la LEC es claro:
“Si los
salarios, sueldos, pensiones o retribuciones estuvieron gravados con descuentos
permanentes o transitorios de car谩cter p煤blico, en raz贸n de la legislaci贸n
fiscal, tributaria o de Seguridad Social, la cantidad l铆quida que percibiera el
ejecutado, deducidos 茅stos, ser谩 la que sirva de tipo para regular el embargo.”
El problema es que,
considerando solo la cantidad l铆quida en n贸mina, pensi贸n o retribuci贸n
equivalente, la base del embargo puede incluir el propio gravamen definitivo
del IRPF, pues el descuento transitorio de la retenci贸n a cuenta puede ser
inferior -y lo ser谩 normalmente en rentas elevadas- a la cuota final del IRPF.
Ello tiene como consecuencia considerar como percepci贸n embargable algo que
est谩 sujeto al IRPF y no es disponible para el embargado.
La regla exigir铆a,
por ello, tener en cuenta la cuota definitiva (permanente) por IRPF atribuible
a la percepci贸n para determinar la base del embargo. Si se tuviera en cuenta por
razones pr谩cticas (desconocimiento de la cuota definitiva en el momento del
embargo) la retenci贸n a cuenta, el importe embargado deber铆a quedar sujeto a
regularizaci贸n posterior.
Exponemos a
continuaci贸n con un ejemplo pr谩ctico el resultado pr谩ctico de las diferentes
aplicaciones de las reglas:
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2 VECES SMI |
3 VECES SMI |
4 VECES SMI |
5 VECES SMI |
EXCESO |
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SALARIO MINIMO
INTERPROFESIONAL |
2025 |
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16.576,00 |
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33.152,00 |
49.728,00 |
66.304,00 |
82.880,00 |
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12.450,00 |
2.365,50 |
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2.365,50 |
2.365,50 |
2.365,50 |
2.365,50 |
|
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|
4.126,00 |
990,24 |
7.750,00 |
1.860,00 |
1.860,00 |
1.860,00 |
1.860,00 |
|
|
|
|
|
|
|
12.952,00 |
3.885,60 |
4.500,00 |
4.500,00 |
4.500,00 |
|
|
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|
14.528,00 |
|
5.375,36 |
9.176,00 |
9.176,00 |
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24.800,00 |
|
|
2.836,80 |
10.296,00 |
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|
22.880,00 |
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CUOTA INTEGRA IRPF |
3.355,74 |
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8.111,10 |
14.100,86 |
20.738,30 |
28.197,50 |
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TIPO MEDIO |
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0,24 |
0,28 |
0,31 |
0,34 |
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30 POR CIENTO |
50 POR CIENTO |
60 POR CIENTO |
75 POR CIENTO |
90 POR CIENTO |
|
BASE EMBARGABLE |
0,00 |
|
7.512,27 |
16.576,00 |
29.836,80 |
49.728,00 |
|
|
|
|
|
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|
SALTO |
16.576,00 |
16.576,00 |
16.576,00 |
16.576,00 |
|
|
|
BASE DESPU脡S DE IRPF Y
EMBARGO |
16.576,00 |
|
17.528,63 |
19.051,14 |
15.728,90 |
4.954,50 |
|
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PORCENTAJE SALARIO
INDISPONIBLE |
0 |
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0,47 |
0,62 |
0,76 |
0,94 |
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IRPF SOBRE SALARIO
EMBARGADO INDISPONIBLE |
0,00 |
|
1.837,98 |
4.700,29 |
9.332,24 |
16.918,50 |
|
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|
MINORACI脫N DE LA BASE
EMBARGABLE POR IRPF |
0,00 |
|
1.837,98 |
4.700,29 |
9.332,24 |
16.918,50 |
|
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|
|
NUEVA BASE EMBARGABLE |
0,00 |
|
5.674,29 |
11.875,71 |
20.504,56 |
32.809,50 |
|
|
Con arreglo al art铆culo
56.3 de la LGT:
“La cuota
铆ntegra deber谩 reducirse de oficio cuando de la aplicaci贸n de los tipos de
gravamen resulte que a un incremento de la base corresponde una porci贸n de
cuota superior a dicho incremento. La reducci贸n deber谩 comprender al menos
dicho exceso.
Se except煤an de
esta regla los casos en que la deuda tributaria deba pagarse por medio de
efectos timbrado”
Opinamos que la regla
anterior sobre error de salto debe aplicarse a los efectos del art铆culo 607 de
la LEC, tanto en los embargos tributarios como en cualesquiera otros.
La raz贸n es que, en
nuestra opini贸n, el embargo sobre el resultado de la actividad personal
consistente en el trabajo dependiente o aut贸nomo constituye una prestaci贸n
patrimonial y personal de car谩cter p煤blico que debe quedar sujeta -como
gravamen patrimonial y personal- a las reglas de las cuotas tributarias,
referidas a los hechos imponibles tributarios.
As铆 resultar铆a de lo
establecido en el art铆culo 31.3 de la Constituci贸n Espa帽ola
y en la Disposici贸n Adicional Primera de la LGT:
“Disposici贸n adicional primera. Prestaciones
patrimoniales de car谩cter p煤blico.
1. Son prestaciones patrimoniales de
car谩cter p煤blico aquellas a las que se refiere el art铆culo 31.3 de la
Constituci贸n que se exigen con car谩cter coactivo.
2. Las prestaciones patrimoniales
de car谩cter p煤blico citadas en el apartado anterior podr谩n tener car谩cter
tributario o no tributario.
Tendr谩n la consideraci贸n de tributarias
las prestaciones mencionadas en el apartado 1 que tengan la consideraci贸n de
tasas, contribuciones especiales e impuestos a las que se refiere el art铆culo 2
de esta Ley.
Ser谩n prestaciones patrimoniales de
car谩cter p煤blico no tributario las dem谩s prestaciones que exigidas
coactivamente respondan a fines de inter茅s general.
En particular, se considerar谩n
prestaciones patrimoniales de car谩cter p煤blico no tributarias aquellas que
teniendo tal consideraci贸n se exijan por prestaci贸n de un servicio gestionado
de forma directa mediante personificaci贸n privada o mediante gesti贸n indirecta.
En concreto, tendr谩n tal
consideraci贸n aquellas exigidas por la explotaci贸n de obras o la prestaci贸n de
servicios, en r茅gimen de concesi贸n o sociedades de econom铆a mixta, entidades
p煤blicas empresariales, sociedades de capital 铆ntegramente p煤blico y dem谩s
f贸rmulas de Derecho privado.”
La aplicaci贸n del art铆culo
607 LEC produce indiscutibles errores de salto (a partir de los importes
superiores al doble del SMI) contemplados en el art铆culo 56.3 de la LGT, pero
respecto de los que no se contempla la reducci贸n establecida obligatoriamente
en dicho art铆culo.
El porcentaje de
salario indisponible despu茅s de la aplicaci贸n de las reglas del art铆culo 607
LEC constituir铆a, por lo indicado, una prestaci贸n patrimonial y personal
adicional al IRPF respecto de la que deber铆a tenerse en cuenta el posible
car谩cter confiscatorio desde un punto de vista legal y constitucional. En
efecto, las reglas proporcionan unos tipos conjuntos de gravamen que van desde
el 47 por ciento (para salarios hasta el doble del SMI) hasta el 94 por ciento
(para salarios hasta cinco veces el SMI). Lo que parece claramente excesivo
para los niveles de renta considerados.
El exigir, el
50/60/75/90 por ciento de prestaci贸n p煤blica por embargo es claramente excesivo
considerando el tipo marginal del IRPF (47 por ciento). Nos parece que el
resultado de la misma no deber铆a ser, en ning煤n caso, superior al considerado
como l铆mite conjunto de IRPF e Impuesto sobre Patrimonio (60 por ciento).
V.- LEGALIDAD Y CONSTITUCIONALIDAD
DEL GRAVAMEN POR IRPF DE LOS IMPORTES EFECTIVAMENTE EMBARGADOS POR CORRESPONDER
A CUANT脥A EFECTIVAMENTE EMBARGABLE
La normativa
procesal y tributaria sobre los embargos no contempla ninguna medida especial
en relaci贸n con esta cuesti贸n capital. Como consecuencia de ello, se grava por
IRPF una renta indisponible -y en su caso sujeta a controversia jur铆dica- en
sentido legal para el contribuyente y como consecuencia de su mero devengo.
El art铆culo 14.2
de la LIRPF contiene las siguientes reglas que deber铆an considerarse aplicables
a este supuesto siempre que el embargado recurra la procedencia y cuant铆a de
los embargos practicados:
“Reglas
especiales.
a) Cuando no se
hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente
de resoluci贸n judicial la determinaci贸n del derecho a su percepci贸n o su
cuant铆a, los importes no satisfechos se imputar谩n al per铆odo impositivo en que
aqu茅lla adquiera firmeza.
b) Cuando por
circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos
derivados del trabajo se perciban en per铆odos impositivos distintos a aqu茅llos
en que fueron exigibles, se imputar谩n a 茅stos, practic谩ndose, en su caso,
autoliquidaci贸n complementaria, sin sanci贸n ni intereses de demora ni recargo
alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el p谩rrafo a)
anterior, los rendimientos se considerar谩n exigibles en el per铆odo impositivo
en que la resoluci贸n judicial adquiera firmeza.”
La reclamaci贸n econ贸mico-administrativa
previa a la judicial deber铆a considerarse incluida en este apartado.
Las liquidaciones
tributarias giradas ignorando lo anterior deber铆an considerarse no ajustadas a Derecho.
VI.- IMPUGNACI脫N DE
LA CUANT脥A DE LOS EMBARGOS TRIBUTARIOS CON ARREGLO A LAS NORMAS SOBRE
RETENCIONES
Opinamos por lo
indicado que se trata de actuaciones de retenci贸n contempladas en los art铆culos
23 y 24 de la LGT y susceptibles de reclamaci贸n econ贸mico-administrativa de conformidad
con lo establecido en el art铆culo 227.4 de la LGT:
“Ser谩n
reclamables, igualmente, previo cumplimiento de los requisitos y en la forma
que se determine reglamentariamente, las siguientes actuaciones u omisiones de
los particulares en materia tributaria:
a) Las
relativas a las obligaciones de repercutir y soportar la repercusi贸n prevista
legalmente.
b) Las
relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o ingresos a
cuenta.”
Sin perjuicio de que quepa plantear
tambi茅n tercer铆as de dominio o mejor derecho con arreglo a lo establecido en el
Reglamento General de Recaudaci贸n (art铆culos 117 y siguientes).
El momento para hacerlo podr铆a ser
tanto la notificaci贸n de la diligencia de embargo como las actuaciones
concretas de retenci贸n practicadas con base en la misma. Los motivos de
oposici贸n aqu铆 considerados estar铆an comprendidos en el art铆culo 170.3.c) de la
LGT:
“Incumplimiento
de las normas reguladoras del embargo contenidas en esta ley”
El error de salto
no corregido del art铆culo 56. 3 LGT ser铆a un incumplimiento claro de la LGT.
VII.- DOCTRINA DEL TEAC SOBRE EMBARGO
DE CUENTAS BANCARIAS Y ARTICULO 607 LEC
Criterio 1 de 1 de la resoluci贸n: 00/01140/2022/00/00
Calificaci贸n: Doctrina
Unidad resolutoria: TEAC
Fecha de la resoluci贸n: 18/06/2025
Asunto:
Procedimiento de
recaudaci贸n. Diligencia de embargo de cuentas bancarias donde se abona una
pensi贸n. CAMBIO DE CRITERIO.
Criterio:
Se modifica la doctrina anterior de
este Tribunal respecto a la interpretaci贸n que debe darse al art铆culo 171.3
LGT, cuando en la cuenta objeto de embargo se perciben sueldos, salarios o
pensiones declarados inembargables o a la que se transfieren los mismos. El
art铆culo 171.3 LGT debe interpretarse conjuntamente con el art铆culo 607 LEC,
por lo que el sueldo, salario o pensi贸n inembargable tiene esta condici贸n sin
ning煤n l铆mite temporal y cualquiera sea la forma de su percepci贸n. La parte
inembargable del sueldo es necesaria para atender necesidades b谩sicas
personales y familiares del deudor. Su transformaci贸n en ahorro, si no se gasta
antes de que se ingrese o abone en la cuenta la siguiente mensualidad, resulta
contrario al sentido del art铆culo 171.3 LGT en relaci贸n con el art铆culo 607
LEC. En consecuencia, en caso de abonarse el sueldo, salario o pensi贸n en
cuenta corriente, el saldo correspondiente al importe inembargable en ning煤n
caso puede considerarse ahorro ya que, de hacerlo as铆, se estar铆a
contraviniendo el mandato del art铆culo 607 LEC que no establece ning煤n l铆mite
temporal.
Corresponde
al interesado que se opone al embargo demostrar que todos los ingresos
que se abonan en la cuenta cuyo saldo sea objeto de embargo proceden exclusivamente
de un sueldo, salario o pensi贸n de car谩cter inembargable por aplicaci贸n de los
l铆mites establecidos en el art铆culo 607 LEC
Este criterio supone un cambio respecto al criterio
mantenido por este Tribunal Central en las resoluciones de 19/04/2022 (RG 00-02654-2019 y RG 00-00381-2020) y de 16/11/2022 (RG
00-07689-2019).
No compartimos que sea necesario
justificar que todos los ingresos proceden exclusivamente de un sueldo o
pensi贸n inembargable. Los saldos que puedan atribuirse a dicho origen deber铆an
considerarse afectados por la inembargabilidad. Se plantea obviamente un
problema referido a la prueba de esta circunstancia.
VIII.- CONCLUSIONES
PROVISIONALES
PRIMERA.- Los
embargos tributarios de salarios constituyen obligaciones tributarias de
retenci贸n o ingreso a cuenta cuya cuant铆a m谩xima deber铆a estar establecida en
un norma tributaria con rango de ley, de conformidad con lo establecido en el
art铆culo 8 b) de la LGT.
SEGUNDA.- Desde el
punto de vista sustantivo son prestaciones patrimoniales y personales de
car谩cter p煤blico sujetas a la normativa tributaria aplicable a las rentas
salariales embargadas: acumulaci贸n, indivilualizaci贸n, imputaci贸n, errores de
salto, reclamaci贸n, etc.
TERCERA.- La
regulaci贸n contenida en el art铆culo 607 de la LEC, a la que se remite el RGR,
plantea al menos las siguientes cuestiones legales y tributarias:
1) Improcedencia
por razones tributarias de la acumulaci贸n de las rentas de los c贸nyuges, sea
cual sea el r茅gimen econ贸mico matrimonial
2) Ausencia
de consideraci贸n de las reducciones por pensiones compensatorias del art铆culo 55
de la LIRPF
3) Insuficiente
consideraci贸n de las cuotas 铆ntegras de IRPF a efectos de la determinaci贸n del
importe embargable
4) Errores
de salto en la cuant铆a embargable prohibidos por el art铆culo 56.3 de la LGT,
aplicable en estos supuestos por constituir una prestaci贸n patrimonial y
personal p煤blica sujeta a la LGT. La reducci贸n establecida en dicho art铆culo
deber铆a necesariamente aplicarse
5) El
exigir el 50/60/75/90 por ciento de prestaci贸n p煤blica por embargo es
claramente excesivo considerando el tipo marginal del IRPF (47 por ciento). Nos
parece que el resultado de la misma no deber铆a ser, en ning煤n caso, superior al
considerado como l铆mite conjunto de IRPF e Impuesto sobre Patrimonio (60 por
ciento)
6) Tipos
conjuntos de gravamen claramente desproporcionados y superiores al l铆mite m谩ximo
de tributaci贸n en la imposici贸n personal por renta y patrimonio (60 por ciento)
7) Imposibilidad
de reembargo sobre el remanente despu茅s de aplicar los l铆mites legalmente
procedentes
En
nuestra opini贸n, la improcedencia y l铆mites indicados deber铆an considerarse
aplicables en todos los embargos de sueldos con independencia del origen
tributario o no de los mismos.
CUARTA.-
Los embargos tributarios pueden ser objeto de reclamaci贸n econ贸mica-administrativa
por cualquiera de las razones indicadas y por cualesquiera otras que puedan
afectar a los mismos.
La
interposici贸n de la reclamaci贸n deber铆a considerarse legalmente suficiente para
diferir la imputaci贸n en el IRPF de las rentas salariales embargadas hasta que exista
una resoluci贸n firme administrativa o judicial sobre la impugnaci贸n planteada. No
encontramos ninguna raz贸n para que no resulte aplicable la regla del art铆culo
14.2.b) de la LIRPF en estos supuestos.
La
regla se refiere a rendimientos derivados del trabajo que
no se perciban en aquellos periodos impositivos en que fueron exigibles. Como necesariamente
sucede en este caso.
Y
deber铆a considerarse igualmente aplicable respecto de los embargos de sueldos de
origen judicial, siempre que se cumplieran los citados requisitos.
QUINTA.-
La doctrina del TEAC sobre los importes embargables en una cuenta que procedan
de salarios inembargables con arreglo a lo anterior deber铆a en nuestra opini贸n
aplicarse con independencia de que la cuenta tenga o no ingresos de otras
procedencias
