Sunday, September 20, 2009

EL TEDH Y EL BIS IN IDEM EN EL AMBITO TRIBUTARIO


Aunque la vinculación del poder tributario estatal por los derechos constitucionales no es un ámbito inédito ni mucho menos en nuestro país, no cabe duda que el mismo no se encuentra, sobre todo en materia de amparo constitucional, entre los asiduos de nuestro Tribunal Constitucional.

En este resultado ha influido la localización por el Tribunal de dicha vinculación fundamentalmente en el artículo 31 de la Constitución, es decir, fuera de los derechos susceptibles de amparo constitucional.En la medida en que el derecho de propiedad también se encontraba “formalmente” fuera de dicha protección, resultaba más difícil aplicar al amparo constitucional tributario el régimen típico de los derechos susceptibles de amparo.

Este planteamiento ha resultado ampliamente sobrepasado por la jurisprudencia tributaria del Tribunal Europeo de Derechos Humanos. Recientemente, deben citarse las sentencias de dicho tribunal en los asuntos “Eko Elda Avee. v. Grecia”, “Interspalv v. Ucrania” y “Bulves AD v. Bulgaria”.Todas ellas estiman recursos en materia tributaria de contribuyentes, aplicando el artículo 1 del Protocolo nº 1 del Convenio Europeo de Derechos Humanos en relación con perjuicios patrimoniales vinculados a la indebida exacción tributaria.

La reciente STEDH aquí comentada ("Ruotsalainen v. Finlandia"), de 19 de Junio de 2009, tiene una importancia similar a las otras citadas en el ámbito del derecho tributario sancionador en sentido amplio. En éste, los límites constitucionales parecían ceñirse a los aplicables en general en materia sancionadora, sin que la realidad tributaria tuviera matices propios. 

La Sentencia “Ruotsalainen v. Finlandia” aplica el artículo 4 del Protocolo nº 7 del Convenio Europeo de Derechos Humanos a una segunda sanción tributaria impuesta por la Administración después de una sanción penal por los mismos hechos y considera infringido el precepto que impide sancionar y enjuiciar por segunda vez unos mismos hechos.

La claridad de la Sentencia, y su vocación de definir una nueva línea del Tribunal en la materia, hacen que su análisis revista especial interés en relación con determinados preceptos y prácticas de nuestra realidad tributaria.

Si la Administración es en general una “potentior persona”, no cabe duda que la Administración más potente es la Administración tributaria, que concentra en sus manos no solo las facultades legales de autotutela (declarativa y ejecutiva) para exigir cuotas tributarias, sino también la de plantear en relación con las mismas la existencia de un posible delito de defraudación tributaria. La propiedad y la libertad, dos de los valores superiores del ordenamiento jurídico, están potencial pero directamente afectados por un uso indebido de dichas facultades, por lo que las garantías constitucionales y legales vinculadas a su ejercicio resultan de capital importancia.

Algunas regulaciones de la Ley 58/2003 no han sido especialmente sensibles a esta problemática, seguramente como consecuencia de considerar, incorrectamente, que la vinculación del poder tributario a la Constitución se reduce a la vinculación del poder tributario a la ley.El TEDH plantea ahora, con esta sentencia, la posibilidad de examinar las consecuencias en nuestro ordenamiento de aquellos aspectos más problemáticos de algunas facultades concedidas por la ley tributaria, así como de aquellos límites constitucionales invocables en amparo y vinculados a la prohibición del “bis in idem” en materia de infracciones tributarias en sentido amplio.

LA JURISPRUDENCIA PREVIA DEL TEDH EN MATERIA TRIBUTARIA: “PONSETTI AND CHESNEL V. FRANCE”  

En el ámbito tributario, el TEDH había examinado la cuestión del “bis in idem” al menos una vez, en el caso “Ponsetti and Chesnel v. France” (nos. 36855/97 and 41731/98, ECHR 1999-VI). 

Los recurrentes en dicho caso sostenían que las previas sanciones administrativas impuestas por aplicación del artículo 1728 del Código General de Impuestos daban lugar a un “bis in idem” en la condena posterior al contribuyente con arreglo al artículo 1741 del Código General de Impuestos. Este sancionaba a quien hubiera defraudado sus impuestos omitiendo voluntariamente su declaración fiscal a una multa y a una pena de prisión de cinco años, con independencia de las previas sanciones administrativas.
En este caso, el TEDH consideró que el artículo 1741 exigía, a diferencia del artículo 1728, el dolo y, por tanto, los elementos constitutivos de la infracción del artículo 1741 eran distintos de la infracción del artículo 1728, que no requería el dolo. Es decir, ambos artículos no se referirían a una “misma infracción” (una exigía el dolo en la omisión de declaraciones mientras que la otra sería sancionable a título de simple negligencia) y el recurso se declaró inadmisible.

En Ponsetti and Chesnel v. France, la sanción penal siguió a la administrativa, pero el TEDH no se planteó la cuestión de si la sanción previa de una ofensa con menor “intensión” (por no ser necesario el dolo) permitiría una sanción adicional para penar la misma conducta con arreglo a la infracción que sí lo contiene. Sancionar a título de negligencia y de dolo por una conducta única (“idem factum”) parecía que solo podía considerarse una doble sanción:¿podía haber algún fundamento para sancionar una conducta por dolo después de haberla ya sancionado por negligencia?.Por estas razones, y por la jurisprudencia del propio TEDH en otros casos no tributarios, no podía considerarse que Ponsetti and Chesnel v. France hubiera resuelto adecuadamente esta problemática.

 LA SENTENCIA DEL TEDH EN “RUOTSALAINEN V. FINLAND”

La sentencia no sólo aborda la cuestión del “bis in idem” en el ámbito tributario del caso enjuiciado, sino que precisa la jurisprudencia previa del Tribunal sobre la cuestión del “bis in idem” en general.El caso se refiere a una segunda sanción tributaria impuesta a un contribuyente ya sancionado en vía penal por los mismos hechos que motivan la sanción administrativa (utilización indebida de un carburante sujeto a una menor carga fiscal).

Por su importancia, reproducimos a continuación nuestra traducción del juicio original en inglés del TEDH:


“A) Acerca de si las sanciones eran de naturaleza penal.



41. El propósito del artículo 4§1 del Protocolo número 7 es prohibir la reiteración de procedimientos criminales que han concluido con una decisión final. En el caso bajo consideración dos sanciones fueron impuestas al recurrente en dos procedimientos consecutivos y distintos.  El 26 de febrero de 2001 el recurrente fue sancionado en un procedimiento sumario de naturaleza penal y el 17 de septiembre de 2001 el recurrente fue sancionado con una multa en el procedimiento administrativo. 

42. El Tribunal reitera que la naturaleza legal del procedimiento con arreglo a la ley nacional no puede ser el exclusivo criterio de relevancia para la aplicabilidad del principio non bis in idem bajo el artículo 4§1 del Protocolo número 7. En otro caso la aplicación de esta prohibición quedaría abandonada a la discreción de los estados firmantes en un grado que podría conducir a resultados incompatibles con el objeto y finalidad de la Convención (ver más recientemente, Storbraten v. Norway (dec., no.12277/04, echr 2007-extractos), con referencias adicionales). El término “procedimiento penal” en el texto del artículo 4 del Protocolo número 7 debe ser interpretado a la luz de los principios generales aplicables a los términos “imputación criminal” y “sanción” en los artículos 6 y 7 de la Convención, respectivamente (ver Haarvig v. Norway (dec.), no. 11187/05, 11 December 2007; Rosenquist v. Sweden (dec.), no. 60619/00, 14 September 2004; Manasson v. Sweden (dec.), no. 41265/98, 8 April 2003; Göktan v. France, no. 33402/96, § 48, ECHR 2002-V; Malige v. France, 23 September 1998, § 35, Reports 1998‑VII; and Nilsson v. Sweden (dec.), no. 73661/01, ECHR 2005‑.). 

43. La jurisprudencia establecida por este Tribunal fija tres criterios, comúnmente (conocidos como los “criterios Engel”), que deben ser considerados para determinar si hubo o no una “imputación criminal”. El primer criterio es la clasificación legal de la infracción con arreglo a la ley nacional, el segundo es la verdadera naturaleza de la infracción y el tercero es el grado de severidad que la sanción de la persona afectada se arriesga a soportar. El segundo y el tercer criterio son alternativos y no necesariamente acumulativos.  Es suficiente que la infracción en cuestión pueda ser considerada por su propia naturaleza como criminal o que la infracción someta al responsable a una sanción que por su naturaleza y grado de severidad pertenezca al ámbito criminal (ver Ezeh and Connors v. the United Kingdom [GC], nos. 39665/98 and 40086/98, § 86, ECHR 2003‑X). La relativa falta de seriedad de la sanction no puede privar  a la ofensa de su intrínseca naturaleza penal (ver Öztürk v. Germany, judgment of 21 February 1984, Series A no. 73, § 54; también Lutz v. Germany, judgment of 25 August 1987, Series A no. 123, § 55). Esto no excluye un enfoque cumulativo cuando un análisis separado de cada criterio no permita alcanzar una conclusión clara acerca de la existencia de un cargo penal (ver como precedentes recientes Jussila v. Finland [GC], no. 73053/01, §§ 30-31, ECHR 2006‑, y Ezeh and Connors, arriba citado, § 82-86). 

44. Como se ha indicado, en primer lugar, el recurrente fue sancionado en un procedimiento penal sumario por haber usado un carburante menos gravado que el diesel en el tanque de su vehículo, lo que constituía una defraudación tributaria mínima. El procedimiento era penal en cuanto a su naturaleza de acuerdo con la clasificación de la ley finlandesa. Este procedimiento también era penal a los efectos del artículo 4 de Protocolo número 7 y por consiguiente el recurrente fue finalmente absuelto o condenado de acuerdo con la ley y el procedimiento penal del estado”.  La garantía del artículo 4 del Protocolo número 7 resulta de aplicación cuando un nuevo procedimiento es incoado después de que la absolución o condena previa haya adquirido la fuerza de cosa juzgada.  En este caso el recurrente no apeló contra la condena penal sumaria, que alcanzó por ello el estatus de cosa juzgada. 

45. Con posterioridad el recurrente fue sancionado con una multa en el procedimiento administrativo. Con arreglo al primero de los “criterios Engel”, aparentemente la multa no estaba clasificada como criminal sino como parte del régimen fiscal (ver apartado 12). Esto no es sin embargo decisivo. En este sentido el Tribunal ha decidido previamente que la esfera considerada en el sistema legal finlandés como “administrativa” incluye ciertas infracciones que tienen connotaciones criminales pero son demasiado triviales para ser reguladas por la ley y el procedimiento penal ((ver Jussila v. Finland [GC], arriba citada, § 38). 

46. El segundo criterio, la naturaleza de la infracción, es el más importante. El Tribunal destaca que la provisión relevante de la Ley de Gravamen de los Carburantes estaba dirigida a todos los ciudadanos más que a un grupo determinado que poseyera un estatus especial. (…). Debe ser destacado que la multa impuesta consistía en el triple de la cuota tributaria. Ello debe ser considerado en opinión del Tribunal como una sanción dirigida a prevenir la conducta infractora, circunstancia reconocida como característica de las sanciones penales (ver Ezeh, §§ 102 y 105). Por ello puede concluirse que la sanción tributaria fue impuesta por una norma cuya finalidad era no solamente compensadora sino preventiva y sancionadora. El Tribunal considera que ello determina la naturaleza criminal de la infracción. 

47. A la luz de las consideraciones anteriores, el Tribunal concluye que la infracción era de tal naturaleza como para atraer la multa impuesta el 17 de septiembre de 2001 al ámbito del “procedimiento penal” a los efectos del artículo 4 del Protocolo número 7.B) Acerca de si la segunda sanción derivaba de los mismos hechos que la primera y de si hubo una duplicación de procedimientos. 

48. En la sentencia Serguei Zolotukhin v. Rusia (no. 14939/03, §§ 70-78, 10 de Febrero de 2009), el Tribunal observó que la jurisprudencia acumulada a lo largo de la historia de la aplicación del artículo 4 del Protocolo número 7 demostraba la existencia de diferentes enfoques de la cuestión de si las infracciones por las cuales un recurrente fue perseguido eran las mismas.  Buscando poner un final a esta incertidumbre legal, el Tribunal ha decidido proporcionar una interpretación armonizada de la noción de las “mismas infracciones” –el elemento de identidad del principio non bis in idem-. 

49. En el caso arriba citado (§82) el Tribunal adoptó el criterio de que el artículo 4 del Protocolo número 7 debe ser entendido de forma que prohíba la persecución o enjuiciamiento de una segunda “infracción” en la medida que ella deriva de hechos idénticos o de hechos que son sustancialmente los mismos. 

50. Volviendo al caso enjuiciado el Tribunal examinará si la imposición consecutiva de la multa tributaria derivó de los mismos hechos que la multa penal (“idem”) y si hubo una duplicación de procedimiento (“bis”).  El Tribunal destaca que los antecedentes fácticos de las decisiones que finalizaron el procedimiento penal son un punto de partida adecuado para la determinación de la cuestión de si los hechos en ambos procedimientos eran idénticos o sustancialmente los mismos.  La indagación del Tribunal, por tanto, debe centrarse en aquellos hechos que constituyen un conjunto de circunstancias fácticas concretas que afectan al mismo recurrente y que están inseparablemente unidas en el tiempo y en el espacio. 

51. El Tribunal comenzará su análisis de las circunstancias en el presente caso revisando los antecedentes del 17 de enero de 2001 y las multas impuestas al recurrente.  El 26 de febrero de 2001 el recurrente fue multado con arreglo al Capítulo 29 artículo 3 del Código Penal y a las secciones 20 y 33 de la Ley de Imposición de Vehículos a Motor por defraudación tributaria mínima o, más precisamente, por una infracción tributaria al gravamen sobre los motores de vehículos. Aunque la sentencia penal contiene solo dos párrafos relevantes para el establecimiento de los hechos, de ella se deduce que la multa fue impuesta sobre la base de que el recurrente usó un carburante menos gravado que el diesel en el tanque de su vehículo sin haber pagado el impuesto adicional y que había llevado a cabo el suministro por él mismo. 

52. En el procedimiento administrativo posterior el recurrente fue sancionado con una multa tributaria sobre la base de que su vehículo usó en el ejercicio 2001 un carburante menos gravado que el diesel. Como consecuencia de la falta de información de dicho uso a la administración responsable, la sanción consistió en el triple de la cuota tributaria exigible. 

53. Esta recapitulación de los hechos y sanciones demuestra que, puesto que la misma conducta del mismo recurrente y en el mismo periodo temporal es lo que es objeto de discusión, el Tribunal debe verificar si los hechos de la infracción por los que el recurrente fue multado y aquellos por razón de los cuales fue sancionado con una multa del triple de la cuota tributaria eran idénticos o sustancialmente los mismos. 

56. Resumiendo, los hechos que dieron lugar a la sanción penal sumaria contra el recurrente se referían al hecho de que había usado en su vehículo un carburante menos gravado que el diesel sin haber pagado el impuesto adicional por dicho uso. La multa tributaria fue impuesta porque el vehículo del recurrente utilizó un carburante menos gravado que el diesel y el importe exigible fue triplicado por no haber informado previamente de esta circunstancia. Este factor ha sido considerado previamente como constitutivo de una sanción dirigida a prevenir la reiteración de la conducta. Por ello, los hechos en los dos procedimientos apenas difieren aunque se exigía el requisito de intencionalidad en el primero de los procedimientos. Por ello, el Tribunal considera que los hechos de las dos infracciones deben ser considerados como sustancialmente los mismos a los efectos del artículo número 4 del Protocolo número 7. Como el Tribunal ha sostenido los hechos de las dos infracciones sirven como exclusivo punto de comparación (ver Sergey Zolotukhin v. Russia [GC], arriba citada, § 97). Por último, el Tribunal destaca que el segundo procedimiento no está afectado por las excepciones contempladas en el segundo apartado del citado artículo. 

57. Las consideraciones anteriores, son suficientes para que el Tribunal concluya que ha habido una violación del artículo número 4 del Protocolo número 7 de la Convención.”

Esta obra está bajo una Licencia Reconocimiento-No comercial-Sin obras derivadas 2.5 España de Creative Commons. Para ver una copia de esta licencia, visite http://creativecommons.org/licenses/by-nc-nd/2.5/es/ o envie una carta a Creative Commons, 171 Second Street, Suite 300, San Francisco, California 94105, USA
 

Labels: ,

Suscribir con Bloglines Creative Commons License
Esta