STS 2-02-2024: RESPONSABILIDAD PATRIMONIAL Y TRIBUTOS INCONSTITUCIONALES (II): La STS declara en relación con el IIVTNU, declarado inconstitucional, lo siguiente: "Aunque de una declaración de inconstitucionalidad pued...
La doctrina de la Sentencia del 2-02-2024 ha sido desarrollada por otras posteriores.
Una de las más recientes, la Sentencia del 15-04-2024 (rec, núm. 228/2023) contiene el siguiente pronunciamiento:
Como examinamos previamente, lo que se cuestionó en el proceso constitucional fue el método de cálculo empleado por el legislador para obtener la base imponible del tributo, que, utilizado de forma excluyente, podía dar lugar a cuotas tributarias que supusieran una " carga fiscal excesiva" o "exagerada" para el contribuyente.Sin embargo, esa reflexión no le lleva al Tribunal Constitucional a rechazar el método estimativo utilizado, de naturaleza objetiva, basado en los valores catastrales -lo considera constitucionalmente legítimo- sino que lo que considera inconstitucional es la exclusión, como alternativa también legítima y necesaria, de la estimación directa de la base imponible.
Tan es así que unos días después de publicada la sentencia, mediante el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, se adaptó a lo señalado en ella el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales,aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, introduciendo, entre otras normas, una regla de salvaguarda con la finalidad de evitar que la tributación por este impuesto pudiera en algún caso resultar contraria al principio de capacidad económica, permitiendo, a instancia del sujeto pasivo, acomodar la carga tributaria al incremento de valor efectivamente obtenido, de manera que el sistema objetivo de determinación de la base imponible del impuesto se convierte en un sistema optativo, que solo resultará de aplicación en aquellos casos en los que el sujeto pasivo no haga uso del derecho que ahora tiene reconocido a la estimación directa del incremento del valor.
Reconocido por la parte recurrente que existió un incremento patrimonial, la declaración de firmeza de la Sentencia dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 14 de Madrid, produjo efecto decosa juzgada material en el punto relativo a la inexistencia de un decremento patrimonial, sin que la STC 182/2021 permita alterar esa conclusión.
Por este motivo, no se puede afirmar que de la nulidad de los preceptos contrarios a la Constitución, declarada en la STC 182/2021, emerja imperativamente un daño antijurídico que pueda ser cuantificado por equivalencia a la cantidad satisfecha.
El Tribunal Constitucional no considera ilegítimo el impuesto, ni siquiera el método de estimación objetiva de la base imponible hasta ahora utilizado.
Lo que sí considera contrario a la Constitución es la exclusividad de ese método, pero tal exclusividad había sido ya eliminada por nuestra jurisprudencia al aplicar la doctrina contenida en las SSTC 59/2017, de 11 de mayo de 2017, y 126/2019, de 31 de octubre de 2019, que abrieron la puerta a la posibilidad de utilizar métodos de estimación directa de las bases imponibles dirigidos a acreditar la existencia y cuantía de los incrementos o decrementos patrimoniales. Así ocurrió en el presente supuesto de hecho, de manera que vino a confirmarse la existencia de un incremento de valor del terreno y en consecuencia, una manifestación de riqueza real o potencial cuyo gravamen resulta plenamente compatible con artículo 31.1 CE
(...)
La expulsión del ordenamiento jurídico de determinados preceptos del TRLHL por la STC 182/2021 no
conduce necesariamente, a calificar de antijurídico el abono de determinadas cantidades en concepto del IIVTNU o que esas cantidades, por equivalencia, constituyan un daño efectivo desde la perspectiva de la responsabilidad patrimonial. Para llegar a tal conclusión es preciso que se acredite a través de los medios de prueba establecidos en el ordenamiento tributario que el hecho imponible no se ha producido o que se ha producido en cuantía distinta a la establecida por la Administración con su método de estimación objetiva, o que las reglas de cálculo aplicadas eran incorrectas. Ninguno de estos extremos resultó acreditado en el presente caso.
Aunque de una declaración de inconstitucionalidad puede extraerse la presunción de la antijuricidad de los daños derivados de los actos de aplicación, lo cierto es que tal presunción no es absoluta y puede ser desvirtuada por las circunstancias que concurren en el caso concreto, como aquí acontece. No existe, pues, el automatismo pretendido por la parte actora, que deduce su derecho a la indemnización del simple hecho de haber abonado el tributo, obviando la existencia de unos procesos previos en los que se tuvo en cuenta la doctrina constitucional emanada de las SSTC 59/2017, de 11 de mayo de 2017, y 126/2019, de 31 de octubre de 2019, y que facilitaron una prueba del hecho imponible en línea con lo declarado por la STC 182/2021, sin que se pusiera de manifiesto una realidad patrimonial que sometida a tributación contraviniera el principio de capacidad económica. Esa insuficiencia probatoria se hace ahora extensiva, en este proceso, a la determinación de la efectividad del daño y a su cuantía, circunstancias que tampoco podemos presumir obviando los resultados de los procesos judiciales previos."
Al margen de que se pide una prueba que el artículo 32.4 de la LRJSP (Si la lesión es consecuencia de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, procederá su indemnización cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada) no exige - y opinamos que no la exige precisamente porque obtuvo una sentencia firme que aplicó indebidamente un precepto declarado después inconstitucional-, hay que tener en cuenta que la sentencia previa que justifica la responsabilidad no debería oponerse al que reclama precisamente con fundamento en ella- en su aplicación de un precepto declarado inconstitucional-.
Ninguna cosa juzgada podría oponerse en contra de la aplicación del artículo 32.4 de la LRJSP.Tampoco ninguna firmeza de los actos aplicativos.
¿Qué prueba podría pedirse entonces al contribuyente que obtuvo una sentencia desestimatoria aplicando el precepto inconstitucional?
Ninguna, en nuestra opinión, que sea incompatible con lo siguiente:
1) El resultado lesivo cierto derivado de la aplicación del precepto que se ha declarado inconstitucional (art. 107.1 TRLHL) y que ha sido sustituido por otra versión que no puede aplicarse retroactivamente al contribuyente que obtuvo la sentencia desestimatoria y demanda la responsabilidad con base -precisamente- en la misma
La Disposición final Tercera delo Real Decreto-Ley 26/2021 sólo entró en vigor el 10 de noviembre de 2021 y no puede proporcionar fundamento constitucional ni legal a ningún hecho imponible devengado con anterioridad a dicha fecha e incompatible en cuanto a su cuota al nuevo régimen legal que sustituye al declarado inconstitucional
El que la Sentencia previa haya declarado la existencia de un incremento no puede validar una cuota derivada de la aplicación del precepto declarado inconstitucional (art. 107.1 TRLHL). No hay ninguna cosa juzgada respecto de la cuota lesiva. Si la hubiera carecería de todo sentido el artículo 32.4 de la LRSP y el Real Decreto-Ley 26/2021
2) La existencia de un decremento o, en todo caso, de un incremento inferior al "confirmado" por la Sentencia que fundamenta la responsabilidad, resultante de la consideración de lo establecido en el nuevo artículo 104.5 TRLHL a efectos de adaptar el régimen legal a la STC 182/2021:
Cuando se trate de la transmisión de un inmueble en el que haya suelo y construcción, se tomará como valor del suelo a estos efectos el que resulte de aplicar la proporción que represente en la fecha de devengo del impuesto el valor catastral del terreno respecto del valor catastral total y esta proporción se aplicará tanto al valor de transmisión como, en su caso, al de adquisición.
Si el incremento es inferior al considerado por la Sentencia al confirmar el acto aplicativo, el resultado lesivo de la cuota debería considerarse ahora cierto y determinante de responsabilidad en su totalidad. Ninguna parte de la cuota lesiva puede considerarse excluida de responsabilidad patrimonial retroactivamente. De la misma manera que no cabe retroactividad en la cuota tampoco cabe minorar el resultado lesivo con base en una hipotética cuota retroactiva y no lesiva
Estas cuestiones no parecen haberse planteado en los recursos resueltos por el TS, pero ello no quiere decir que no puedan plantearse en otros recursos sobre la misma cuestión o en vía de amparo constitucional, referido al alcance y requisitos del artículo 32.4 de la LRJSP y al del Real Decreto-Ley 26/2021
En efecto, en cualquier recurso sobre la cuestión cabría TAMBIÉN plantear, como posible cuestión de inconstitucionalidad, la siguiente: i) si el artículo 32.4 de la LRJSP exige una prueba plena de resultado lesivo referida a tributos inconstitucionales; y/o ii) si cualquier resultado lesivo puede ser total o parcialmente convalidado retroactivamente (Real Decreto-Ley 6/2021)
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