JURISPRUDENCIA
Roj: STS 3326/2024 - ECLI:ES:TS:2024:3326
Id Cendoj: 28079130022024100186
Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 2
Fecha: 13/06/2024
Nº de Recurso: 7104/2022
Nº de Resolución: 1050/2024
Procedimiento: Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015)
Ponente: ISAAC MERINO JARA
"TERCERO.- La sentencia de instancia.
Esta resolución judicial, objeto del presente recurso, contiene su ratio decidendi, por lo que a la cuestión
planteada en el escrito de preparación se refiere, en su fundamento de derecho segundo, en el que sostiene:
"Es necesario para que el obligado tributario (en este caso Varideas SL) pueda practicarse la deducción para evitar la doble imposición de un dividendo, que el rendimiento que haya obtenido como consecuencia de su participación en el capital de una sociedad (en este caso Maxland Inversiones SL) tenga la naturaleza jurídica de dividendo o de participación en beneficios.
Es evidente que este requisito no concurre.
Se concluye de lo expuesto que no ha sido acreditado que las cantidades recibidas por Varideas tengan la condición de dividendos, ni obedezcan a operaciones de préstamo o a servicios prestados a Omaly y a Maxland".
Mediante auto de fecha 28 de junio de 2022 se resuelve que no procede aclarar ni completar la sentencia
2.- Admisión. La sección de admisión de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo admitió el recurso de casación por medio de auto de 19 de abril de 2023, en el que aprecia la presencia de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciada en estos literales términos:
" Determinar si unos ingresos financieros percibidos por una entidad provenientes de otra entidad filial pueden ser calificados en el marco de un procedimiento de regularización, a los efectos de su tributación en el Impuesto sobre Sociedades, como utilidades percibidas por la condición de socio en lugar de como participación en beneficios a pesar de la falta de previsión expresa de esa categoría en la norma reguladora del impuesto y si tal calificación impide la aplicación de la deducción prevista en el artículo 30.2 TRILS aunque la sociedad filial haya tributado por estas cantidades.
3º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación, los artículos30.2 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 11 de marzo) ["TRLIS"]; 18.8 y 21.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre,del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre) ["LIS"]; 13 y 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"] y 25 de la 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobrela Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre) ["LIRPF"].
(...)
TERCERO.- El criterio de la Sala.
El artículo 28 de la Ley 43/1985, del Impuesto sobre Sociedades estaba dedicado a la deducción para evitar la doble imposición interna en el caso de dividendos y plusvalías de fuente interna. Es el antecedente del artículo 30 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que a lo largo del tiempo ha sido modificado en varias ocasiones y que es la norma vigente en los años 2007 y 2008, que son los ejercicios a los que se refiere el presente recurso. Las rentas susceptibles de disfrutar esta deducción son las previstas en los apartados 1, 2 y 3 mientras que en el apartado 4 se recogen las rentas no susceptibles de disfrutar de esta deducción.
El debate se ha centrado en la calificación o no de las rentas aludidas como dividendos o participaciones
en beneficios. Por lo cual hay que traer a colación nuestra sentencia de 18 de junio de 2020, RC 6774/2018 en la que hemos declarado que: "El dividendo es una porción del beneficio de una entidad mercantil que se destina a los socios o accionistas, siendo la tenencia de acciones o participaciones sociales lo que otorga el derecho a percibir ese reparto", siendo: "La finalidad de la deducción por doble imposición examinada -doble imposición económica-, rectamente entendida, conlleva que los dividendos por los que se pretende la deducción hayan tributado previamente y vuelvan a ser gravados de nuevo en la renta del sujeto pasivo que pretende la deducción. Es justamente la segunda de dichas tributaciones, la que permite al sujeto pasivo afectado acceder a la deducción con la finalidad, precisamente, de paliar los efectos de esa segunda imposición, como efectivamente tiene señalado el Tribunal Supremo (por todas, STS de 7 de octubre de 1998(RJ 1998, 7899). En suma, su finalidad es evitar que los mismos beneficios societarios tributen dos veces, una en el impuesto de sociedades de la sociedad que los genera y otra en el de la sociedad que los recibe". Puede haber rentas que no entren en la categoría de dividendo pero que acaben beneficiándose de la deducción si nos hallamos ante una participación en beneficios.
(...)
De la sentencia de instancia se desprende, por un lado, que el obligado tributario recibe unos trasvases de
fondos desde la entidad Maxland Inversiones, bien directamente bien indirectamente, a través de la entidad Omaly, por unos importes totales de 195.000 euros en 2007 y 864.496 euros en 2008. La sentencia recurrida declara que no está demostrado que dichos fondos procedan de beneficios obtenidos por Maxland que hayan tributado, tampoco lo está que proceden de una distribución de las reservas. Por lo demás, no consta que otros socios hayan percibido cantidad alguna, de forma que lo percibido por Varideas no es proporcional a su participación en el capital. El tribunal de instancia señala que el recurrente sostiene que los traspasos recibidos de Omaly vienen reflejados en una cuenta de clientes como pago de los servicios que Varideas le presta a aquella, los fondos que se reciben de Maxland figuran contabilizados como préstamo en una cuenta sociedad/socio, que refleja en todo momento la deuda existente entre las sociedades, cuyo saldo se cancela en el ejercicio 2009. Afirma, igualmente el recurrente, que el Informe pericial aportado en el expediente, respalda sus afirmaciones. Lo cierto es, sin embargo, que la sentencia de instancia ha valorados los hechos y, asimismo,los informes periciales, y no llega a esa conclusión.
En relación con los préstamos, conviene recordar que en el acuerdo de liquidación se refleja que: "En 2007MAXLAND era acreedor de VARIDEAS SL: el asiento de apertura al 01/01/2007, es de 676.361,45€ y se contabilizan cargos por 72.500,00€ y abonos por 6.000,00€, realizados mediante transferencias o traspasosbancarios entre ambas sociedades (dichos movimientos bancarios se registraron en las cuentas bancarias de ambas sociedades), así resulta un saldo inicial del 2008 de 742.861,45€. Por tanto, ha habido un traspaso de fondos neto de 66.500€ de MAXLAND a VARIDEAS en ese ejercicio.
En el ejercicio 2008, MAXLAND sigue siendo acreedora de VARIDEAS, transfiere o traspasa, mediante cuentas bancarias, la cantidad de 799.000,00€ y recibe de VARIDEAS, también por cuenta bancaria la cantidad de14.004,40€. Por tanto, ha habido un traspaso de fondos neto de 784.996€ de MAXLAND a VARIDEAS en ese ejercicio. (...)A 31/12/2008, después de la contabilización de las cesiones de créditos o deudas, VARIDEAS debe a MAXLAND la cantidad de 22.857,51€".
La sentencia de instancia declara que dichos créditos derivan de un traspaso de parcelas entre las entidades. La operativa descrita "supone un traspaso de bienes y efectivos entre empresas del mismo grupo,pertenecientes a una sola familia, pero son operaciones sin contenido económico real. Tampoco en este caso la contabilización de las operaciones en las cuentas de entidades vinculadas y pertenecientes a una sola familia, son prueba del contenido económico de dichas operaciones".
Nos venimos moviendo, por tanto, en el ámbito probatorio, espacio en el cual el margen de actuación por
nuestra parte está limitado. En esta ocasión no concurren circunstancias que nos lleven a cuestionar la valoración de la prueba, puesto que esta cumple con las pautas exigibles, sin que su valoración sea inmotivada o arbitraria. Es por ello por lo debemos recordar la conclusión a la que llega la sentencia de instancia, que no es otra que los fondos percibidos por Varideas no responden al concepto jurídico de dividendos ni participaciones en beneficios y, siendo así, no es de aplicación la deducción prevista en el artículo 30.2 del TRLIS.
Por todo ello la doctrina que fijamos es la siguiente: a los ingresos financieros percibidos por una entidad,provenientes de otra entidad filial, en el marco de un procedimiento de regularización, se les puede aplicar la deducción prevista en el artículo 30.2 TRILS si son reconducibles a la categoría de dividendos o participaciones en beneficios, de manera que, si los ingresos se perciben por otros conceptos diferentes, no será posible tal deducción.
CUARTO. - Resolución de la pretensión de las partes.
Varideas, S.L., solicita que dictemos sentencia por la que, estimando el recurso, revoquemos la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 23 de mayo de 2022 recaída en el recurso núm. 732/2019 y todos los actos por ella confirmados.
La Abogacía del Estado rechaza que la doctrina pretendida por la recurrente pueda ser declarada. "No cabe dar por supuesta la existencia de unos préstamos que la SAN dice expresamente que no se han acreditado. En todo caso, los préstamos, no son participaciones en beneficios; no conllevan participación en los fondos propios de la sociedad prestataria. La DDI se circunscribe, porque así lo dice expresamente la normativa que la regula,a los dividendos o participaciones en beneficios, que presuponen la participación en los fondos propios de la entidad y se reparten, con el correspondiente acuerdo de la Junta de accionistas, por definición, en proporción a la participación que tiene el accionista o partícipe en ese capital. Las cantidades que, por otros conceptos, pueden recibir las sociedades de sus filiales, no se pueden amparar en esta deducción".
Dice que, si se entendiese necesario fijar alguna doctrina, debería ser para precisar que los dividendos o participaciones en beneficios de entidades a que se refiere el artículo 30 TRLIS, son los que perciben los accionistas o partícipes de entidades societarias en proporción a su participación en el capital social, de conformidad con lo previsto en la legislación mercantil.
En cuanto al fondo del recurso, considera que la sentencia recurrida es ajustada a derecho y procede su
confirmación, con desestimación del recurso de casación.
Por todo ello, acogiendo también las alegaciones de la Abogacía del Estado en relación con la invocación por la recurrente, en su favor, del artículo 14 LGT y, asimismo, con respecto a la aplicación al caso del principio de regularización íntegra, declaramos la desestimación del recurso de casación."
(La doctrina de la Sentencia es, en nuestra opinión, relevante porque con la entrada en vigor de la Ley 27/2014 (a cuyo artículo 18 se refiere el Auto de admisión de la casación), la cuestión ya no podría considerarse meramente probatoria sino de obligada calificación jurídica tributaria con arreglo al artículo 18.11 de la Ley 27/2014:
"En aquellas operaciones en las que se determine que el valor convenido es distinto del valor de mercado, la diferencia entre ambos valores tendrá, para las personas o entidades vinculadas, el tratamiento fiscal que corresponda a la naturaleza de las rentas puestas de manifiesto como consecuencia de la existencia de dicha diferencia.
En particular, en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la diferencia tendrá, con carácter general, el siguiente tratamiento:
a) Cuando la diferencia fuese a favor del socio o partícipe, la parte de la misma que se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad se considerará como retribución de fondos propios para la entidad y como participación en beneficios para el socio. La parte de la diferencia que no se corresponda con aquel porcentaje, tendrá para la entidad la consideración de retribución de fondos propios y para el socio o partícipe de utilidad percibida de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
b) Cuando la diferencia fuese a favor de la entidad, la parte de la diferencia que se corresponda con el porcentaje de participación en la misma tendrá la consideración de aportación del socio o partícipe a los fondos propios de la entidad, y aumentará el valor de adquisición de la participación del socio o partícipe. La parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad, tendrá la consideración de renta para la entidad, y de liberalidad para el socio o partícipe. Cuando se trate de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente, la renta se considerará como ganancia patrimonial de acuerdo con lo previsto en el artículo 13.1.i).4.º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo.
No se aplicará lo dispuesto en este apartado cuando se proceda a la restitución patrimonial entre las personas o entidades vinculadas en los términos que reglamentariamente se establezcan. Esta restitución no determinará la existencia de renta en las partes afectadas.")
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