Id Cendoj: 28079130022026100077
Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 2
Fecha: 09/03/2026
Nº de Recurso: 7182/2023
Nº de Resolución: 280/2026
Procedimiento: Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015)
Ponente: MARIA DOLORES RIVERA FRADE
Tipo de Resolución: Sentencia
Resoluciones del caso: STSJ AND 5699/2023,
ATS 9269/2024,
STS 1047/2026
CUARTO.-El criterio de la Sala.
1.El presente recurso encierra una labor de exégesis del artículo 29.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS 2014, en adelante).
En esta labor interpretativa, la Sala de lo contencioso-administrativo de este Tribunal, Sección Segunda,
ha señalado en repetidas ocasiones -citando como ejemplo la sentencia de 22 de septiembre de 2025(Recurso: 1141/2024ECLI:ES:TS:2025:4045), o la más reciente de 27 de enero de 2026 (Recurso: 1845/2024ECLI:ES:TS:2026:370) entre otras muchas- que a tenor de lo dispuesto en el artículo 12 LGT, debemos acudir al artículo 3.1º del Código Civil, según el cual «las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos ... atendiendo al espíritu y finalidad de aquéllas»;de donde se infiere que la interpretación de cualquier precepto contenido dentro de nuestro amplio y complejo ordenamiento jurídico no puede efectuarse aisladamente sino que, por contra, ha de indagarse su correcta hermenéutica de forma sistemática, poniéndola en conjunción con el resto de previsiones integradas en el ordenamiento jurídico. Por último, deberemos desentrañar cuál es la finalidad de la norma, qué es lo que
pretende.
2.En este cometido es preciso analizar, como punto de partida, el texto de la norma concernida en este caso.Se trata del artículo 29.1 LIS. El artículo 29 determina los tipos impositivos aplicables a los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, que conforme a lo dispuesto en el artículo 1 de la misma Ley, grava la renta delas sociedades y demás entidades jurídicas de acuerdo con las normas que contiene.
El apartado primero fija un tipo general del 25 %. Pero a continuación contempla diferentes supuestos en los que el tipo impositivo se reduce entre un 15% y un 20%, según se trate de empresas con una cifra de negocios entre 1 y 10 millones €, estableciendo escalas progresivas (17%-20%) para las empresas con un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1 millón €. Contempla, asimismo, tipos especiales, como el 1 %para los fondos de inversión de carácter financiero, las sociedades de inversión de capital variable que cumplan determinados requisitos, etc., o el 0 % para los fondos de pensiones. Lo eleva al 30 % para las entidades de crédito, y para las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos en los términos establecidos en la Ley 34/1988, de 7 de octubre, del sector de hidrocarburos, y excluye expresamente la aplicación de tipos reducidos a las entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo5 de la Ley.
3.Los tipos especiales, y la exclusión de tipos reducidos para las entidades patrimoniales, ya se recogía en el texto originario de la norma. En ella, después de fijar el tipo general de gravamen (25 %), se regulaba el tipo impositivo aplicable a las entidades de nueva creación que realizasen actividades económicas, asignándoles un tipo inferior (15 %); previsión que se mantuvo a lo largo de las sucesivas reformas que afectaron a este precepto.
En concreto, se reconoce un tipo reducido del 15 % en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, excepto si deban tributar a un tipo inferior.
4.Ahora bien, el artículo 29.1 LIS 2014 acota, mediante una delimitación negativa, los supuestos en los que es aplicable este tipo reducido.
Y lo hace a través de las siguientes previsiones:
(i) Delimitando cuándo no se entiende iniciada una actividad económica.
(ii) Negando la consideración de entidades de nueva creación a aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del CCo.
(iii) Y, excluyendo la aplicación de este tipo reducido a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de la ley.
5.La controversia que enfrenta a las partes en este procedimiento gira en torno a la segunda de ellas. Mientras que el abogado del Estado alega que en el presente caso falta el requisito subjetivo (entidades de nueva creación) para poder aplicar este beneficio fiscal, añadiendo que el precepto no admite excepción alguna,sin embargo la parte recurrida sostiene que dicha previsión constituye un segundo párrafo del apartado b)del artículo 29.1, que, a su juicio y como aclaración, establece que cuando la entidad de nueva creación sea controlada por otra entidad ( art. 42 CCo) tampoco se entenderá que estemos ante una nueva entidad económica, pero en el bien entendido de que la sociedad de control, al igual que sucede con la persona física a que se refiere el apartado b), tuviera idéntica actividad previa.
6.De seguir la tesis que defiende la parte recurrida no se podría aceptar el esquema reflejado en el punto 4,pues en él se desliga la previsión del artículo 29.1 LIS relativa a las entidades que forman parte de un grupo de sociedades (penúltimo párrafo), del apartado b) anterior.
El abogado del Estado alega que la Sala de instancia hace una interpretación del artículo 29.1 LIS contraria ala que resulta de una interpretación sistemática, y contraria a la que resulta de una interpretación teleológica.
Para comprobar la certeza de lo primero conviene reproducir lo que dice el artículo 29.1, y el orden que siguen las previsiones normativas que contiene. El texto es el siguiente:
«[...] Finalmente, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.
A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:
a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad,por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios dela entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
Los tipos de gravamen del 20 por ciento, 17 por ciento y del 15 por ciento previstos en este apartado no
resultarán de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta ley».
7.El contenido de este precepto muestra claramente el designio del legislador en el establecimiento de este tipo reducido: favorecer fiscalmente a las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas.Pero lo hace a través del establecimiento de un tipo reducido cuya aplicación queda sujeta a unos límites: (i) a unos límites temporales, pues se aplica únicamente en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, salvo que se trate de empresas emergentes, o también conocidas como Startups, en cuyo caso el tipo del 15 % se aplica en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en los tres siguientes ( artículo 7 de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes); (ii) y a unos límites sustantivos. Respecto de los límites sustantivos,el artículo 29.1 LIS 2014 excluye, en primer lugar, a las entidades que aun siendo de nueva creación van a desarrollar una actividad que implica una continuidad de la actividad desarrollada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas, o por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta,en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. Lo que persigue
esta primera regla es evitar, como reconoce la propia recurrida, que la creación de una nueva entidad sea un subterfugio para aprovechar un tratamiento fiscal que se dirige a entidades de nueva creación cuya actividad no sea continuidad de la desarrollada con anterioridad por otro sujeto con el que se mantiene una vinculación en los términos previstos en la norma.
8.La siguiente previsión se refiere, de forma específica, a las entidades de nueva creación que formen parte de un grupo de sociedades en los términos establecidos en el artículo 42 del CCo. A estas, la propia norma les niega la consideración de entidades de nueva creación, y por tanto, les niega la posibilidad de verse favorecidas por el tipo reducido del 15 %. En contra de lo que defiende la parte recurrida, esta previsión no encaja en el artículo 29.1 LIS como un segundo párrafo del apartado b), sino que se dirige específicamente a las entidades de nueva creación que formen parte de un grupo de sociedades. En este penúltimo apartado del precepto, no se reitera la necesidad de que la actividad que vaya a desarrollar la entidad de nueva creación sea diferente a la desarrollada por la/s otra/s empresa/s con la/s que forma/n el grupo, lo cual no constituye una omisión irrelevante del legislador que deba de interpretarse en conexión con lo establecido en el apartado b), como dice la recurrida. Por el contrario, esa omisión debe de interpretarse en el sentido de que el legislador ha querido, expresamente, que las entidades de nueva creación que formen parte de un grupo de sociedades no merezcan la consideración de entidades de nueva creación a efectos de aplicar el tipo reducido del 15%independientemente de que la actividad que vayan a desarrollar, y por tanto, independientemente de que esa actividad sea diferente o no a la que constituye el objeto social de la otra, o de las demás, empresa/s con la/s que forma/n ese grupo societario.
La denegación del tipo reducido del 15 % en el IS, no impedirá que se apliquen otros beneficios fiscales que se han establecido en torno a la creación de nuevas empresas, y que persiguen la misma finalidad. Así sucede,por ejemplo, con la deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación prevista en el artículo68.1 LIRPF; aunque para su aplicación, y en lo que respecta al cumplimiento del requisito que consiste en que el importe de la cifra de los fondos propios de la entidad no puede superar una determinada cantidad en el inicio del período impositivo de la misma, el importe de los fondos propios deberá de referirse al conjunto de entidades pertenecientes al grupo.
9.En el presente caso, al margen del error en el que incurre la sentencia de instancia al afirmar que Valteus tiene por objeto social la explotación de espacios en centros comerciales y de ocio, y la dominante, actividades inmobiliarias y de tenencia de patrimonio de bienes raíces, pues la dominante es Valteus, cuyo objeto sociales el de actividades inmobiliarias y de tenencia de patrimonio de bienes raíces, y Flipa es la sociedad de nueva creación, cuyo objeto social es la explotación de espacios en centros comerciales y de ocio, lo cierto es que Valteus es tenedora del 70% del capital social de Flipa, y es indiscutido que ambas forman un grupo societario o empresarial que operan bajo una misma dirección y control económico, lo que determina la aplicación del penúltimo párrafo del artículo 29.1 LIS 2014, y por tanto, la no aplicación del tipo reducido del 15 %, por disposición legal expresa.
10.La parte recurrida insiste en que dicha previsión debe considerarse como un segundo párrafo del apartado b) del anterior, añadiendo que ni de la exposición de motivos de la reforma del artículo 29.1 LIS, ni del mismo,se deduce que existan exclusiones distintas.
Sin embargo, el análisis de la evolución normativa en la regulación de este beneficio fiscal no ampara dicha tesis, como expondremos a continuación.
11.El texto del artículo 29.1 LIS 2014, en los apartados que aquí interesan, es idéntico al que tenía en la
redacción originaria. El establecimiento de un tipo reducido para las entidades de nueva creación no constituyó una novedad de esta ley. Ya se contemplaba en la normativa anterior, en el derogado RealDecreto Legislativo4/2004, de 5 de marzo, que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( LIS 2004, en adelante), a través de la Disposición Adicional Decimonovena.
La DA 19ª fue incorporada a la LIS 2004 por el Real Decreto-Ley 4/2013, de 22 de febrero, de medidas de apoyo al emprendedor y de estímulo del crecimiento y de la creación de empleo, que dio paso a la Ley 11/2013, de26 de julio, de medidas de apoyo al emprendedor y de estímulo del crecimiento y de la creación de empleo.
La DA 19ª (Entidades de nueva creación) de la LIS 2004 era del siguiente tenor:
«1. Las entidades de nueva creación, constituidas a partir de 1 de enero de 2013, que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente,con arreglo a la siguiente escala, excepto si, de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley, deban tributar a un tipo diferente al general:
(...)
3. A los efectos de lo previsto en esta disposición, no se entenderá iniciada una actividad económica
a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 16 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad,por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios dela entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
4. No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas».
12.Vemos, entonces, que la LIS 2014 respetó la normativa anterior a la hora de delimitar cuándo no se
entenderá iniciada una actividad económica, y también a la hora de negar la consideración de entidades de nueva creación a aquellas que forman parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del CCo, a efectos de aplicar el tipo reducido del 15 %, que, con mayor claridad que en el texto actual, se insertaba en un apartado numerado e independiente del anterior.
Esto explica que en la exposición de motivos de la LIS 2014 no se haga mención alguna a la fiscalidad de las entidades de nueva creación, que sí se hace en las exposiciones de motivos (coincidentes) del RDL 4/2013,y de la Ley 11/2013. Son, precisamente, las exposiciones de motivos de estas normas las que nos conectan con la interpretación finalista que reclama el abogado del Estado. En ellas se dice que el capítulo II de la Ley11/2013 establece un marco fiscal más favorable para el autónomo que inicia una actividad emprendedora con el objetivo de incentivar la creación de empresas y reducir la carga impositiva durante los primeros años de ejercicio de una actividad. Y es que el Capítulo II (Incentivos fiscales) se refería, en el artículo 7, a los incentivos para entidades de nueva creación (en la redacción de la DA 19ª), y en el artículo 8, a los incentivos en el ámbito del IRPF. Ambos preceptos, a su vez, formaban parte del Título I "Medidas de desarrollo de la Estrategia de Emprendimiento y Empleo Joven".
Tal como se dice en las exposiciones de motivos del RDL 4/2013 y de la Ley 11/2013, el Título I desarrolla la Estrategia de Emprendimiento y Empleo Joven 2013-2016, que se enmarca en el objetivo de impulsar medidas dirigidas a reducir el desempleo juvenil, ya sea mediante la inserción laboral por cuenta ajena o a través del autoempleo y el emprendimiento. De forma complementaria a lo previsto en el Capítulo I, el capítulo II establece un marco fiscal más favorable para el autónomo que inicia una actividad emprendedora con el objetivo de incentivar la creación de empresas y reducir la carga impositiva durante los primeros años de ejercicio de una actividad. Es así como, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, se estableció el tipo de gravamen del 15 %.
13.En este contexto de política económica se creó el tipo reducido del 15 % para las entidades de nueva
creación, y en este contexto es en el que el legislador ha querido excluir expresamente de dicha consideración a las entidades que forman parte de un grupo de empresas, impidiendo de esta manera que los grupos de empresas fragmenten su actividad o sus actividades, iguales o diferentes, creando nuevas sociedades para tributar a un tipo reducido, cuya finalidad es incentivar empresas de nueva creación independientes. La aplicación del tipo reducido del 15 % a entidades de nueva creación que forman parte de un grupo de empresas implicaría extender este beneficio fiscal a un supuesto no contemplado en la norma -lo que está vetado por el artículo 14 LGT-; o más bien, implicaría extenderlo a un supuesto descartado por la propia norma. Esto es lo que hace la sentencia de instancia, que fundamenta su decisión en una interpretación que esta Sala considera incorrecta e incompleta de la norma, ignorando el alcance de lo dispuesto en el penúltimo párrafo del artículo29.1 LIS, y que, por dicho motivo, debe de casarse.
QUINTO.-Doctrina jurisprudencial que se establece.
Como consecuencia de todo lo razonado en los anteriores fundamentos de derecho, la doctrina que se
establece es la siguiente:En interpretación del artículo 29.1 LIS, en relación con el artículo 42 del Código de Comercio, no resulta de aplicación el tipo reducido del 15% a aquellas sociedades que, siendo formalmente de nueva creación, se integran en un grupo de sociedades, aunque su objeto social sea distinto al de su sociedad dominante.
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