¿“AYUDAS DE ESTADO” DE NATURALEZA FISCAL? : EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES EN EL PAIS VASCO Y LA RIOJA (y II)

Cuestiones jurídicas sobre la validez.- A pesar de que la sentencia del Trbunal Supremo de 9 de Diciembre de 2004 no cuestiona la adecuación de las disposiciones vascas al bloque constitucional y legal interno, sí que cuestiona y declara su invalidez por razón de no haberse ajustado desde el punto de vista del procedimiento seguido a la normativa de derecho europeo sobre ayudas de Estado que, según la sentencia, se habrían incorporado, como ayudas de naturaleza fiscal, en las disposiciones fiscales vascas.

Para llegar a la conclusión anterior, la sentencia del Tribunal Supremo entiende que es suficiente un juicio indiciario acerca del carácter de ayudas de Estado de determinados artículos contenidos en las normas forales impugnadas. También que como consecuencia del resultado arrojado por dicho juicio indiciario se habría incumplido un requisito procedimental de carácter formal (la notificación de las ayudas a las autoridades europeas a realizar por el Estado miembro) determinante de la nulidad por razones formales de los preceptos en relación con los cuales puede apreciarse, indiciariamente, dicho carácter de ayudas de Estado de naturaleza fiscal.
Como consecuencia de lo anterior, la STS declara que el ejercicio de competencias normativas – o legislativas- por las Juntas Generales de Álava, Guipúzcoa y Vizcaya está sujeto, además de a los requisitos formales y sustanciales contenidos en la Constitución, el Estatuto de Autonomía del País Vasco y la Ley del Concierto y demás normativa aplicable, a un requisito adicional de carácter procedimental determinante de la invalidez por razones formales de las disposiciones autonómicas o estatales que se dicten prescindiendo del mismo.

El recurso se estima –primer motivo de casación- por la vulneración del artículo 62.1e) de la Ley 30/1992 que establece la nulidad de pleno de derecho de los actos de las Administración Públicas "dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados".
Con independencia de que dicho artículo se refiere a actos de las Administraciones Públicas y no a normas jurídicas o disposiciones dictadas por órganos con competencia normativa, debe reiterarse que el procedimiento del artículo 93 del Tratado en modo alguno puede configurarse como un procedimiento que deba seguirse necesariamente para la validez con arreglo al derecho nacional de las disposiciones normativas adoptadas por los órganos con competencia constitucional y legal para ello.
El motivo de casación, por tanto, parece que sólo podría haber sido la infracción, no invocada, del artículo 62.2 de la Ley 30/1992, el cual declara que serán "nulas de pleno derecho las disposiciones administrativas que vulneren la Constitución, las leyes u otras disposiciones administrativas de rango superior, las que regulen materias reservadas a la ley, y las que establezcan la retroactividad de disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales".
Sin embargo, dicho precepto ni fue invocado como infringido por la entidad cuyo recurso de casación se estima, ni, como es lógico, es invocado como infringido por la STS, dado que la Sala debe resolver "dentro de los términos en que apareciera planteado el debate" (artículo 95.2.d) de la LJCA).
La particularidad del razonamiento que da lugar a la estimación de la casación sería que la prohibición de ayudas de Estado de naturaleza fiscal contenida en el Tratado es aplicable también, como tal derecho comunitario, a normativa interna tributaria aplicable exclusivamente en relación con sujetos pasivos residentes en el territorio español y sin conexión alguna con el ordenamiento comunitario por razón de intercambios comerciales (entregas intracomunitarias, exportaciones, etc).

La STS resultaría afectada por la doctrina jurisprudencial contenida en la STC 58/2004, de 19 de Abril de 2004, que se refiere a un supuesto en el cual se inaplicaron determinadas leyes internas, así como doctrina jurisprudencial comunitaria sobre la compatibilidad de la tasa sobre el juego con el IVA.
Nuestros comentarios sobre la STC 58/2004 se encuentran en el trabajo "Sentencias y puntos ciegos. Otorgamiento de amparo a Administración Pública frente a vulneración del art. 24 CE originada por incumplimiento de la obligación de plantear cuestión de inconstitucionalidad y la cuestión prejudicial comunitaria" ( publicación "on line" contenida, en el área de Derecho Constitucional, en http://noticias.juridicas.com). En dicha sentencia el TC concedió el amparo a la Generalidad de Cataluña frente a una Sentencia del TSJ de Cataluña por no haber planteado la cuestión de inconstitucionalidad de una ley indebidamente – según el TC- inaplicada ni la cuestión prejudicial comunitaria. En el caso de la STS aquí considerada, si se admite que las disposiciones forales anuladas tienen rango meramente reglamentario, no se cumpliría el primer requisito para conceder el amparo. Por el contrario, si se entiende que son normas idóneas para cumplir el requisito constitucional de reserva de ley en materia tributaria ( artículo 31.3 CE), lo que parece fuera de discusión, no resultaría fácil sostener que no existe una similitud indudable entre ambos casos, con independencia de que pueda considerarse también por el TC que en este caso la STS no lesiona ningún derecho fundamental de una Administración Pública:

"la decisión de no plantear una cuestión prejudicial al amparo del art. 234 TCE-al igual que la decisión de no plantear cuestión de inconstitucionalidad al abrigo del art. 163 CE- no implican per se la lesión de las garantías previstas en el art. 24 CE, ni de quien pretendía dicho planteamiento y no obtuvo satisfacción a su pretensión, ni de quien, sin haberlo solicitado, pueda verse perjudicado por su no planteamiento. Ahora bien, la anterior conclusión no es óbice para que en determinados supuestos esa falta de planteamiento pueda llevar aparejada irremediablemente la lesión del citado derecho fundamental, como así ha ocurrido en el presente caso".

La cuestión parece, por tanto, abierta para el TC, con independencia del problema general planteado por el reconocimiento en la STC 58/2004 de derechos fundamentales a Administraciones Públicas.

Guillermo Ruiz

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¿AYUDAS DE ESTADO DE NATURALEZA FISCAL? EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES EN EL PAIS VASCO Y LA RIOJA (I)

La Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de Diciembre de 2004, que estimó el recurso de casación interpuesto por la Federación de Empresarios de La Rioja contra la Sentencia del TSJ del País Vasco de 30 de Septiembre de 1999 (recurso nº 3753/96), entiende que diversas medidas más favorables ( tipo de gravamen, amortizaciones, deducción por inversiones, etc) contenidas en la normativa del Impuesto sobre Sociedades aplicable en el País Vasco constituyen ayudas de Estado de naturaleza fiscal prohibidas por el Tratado de la Unión Europea.

España se ha visto previamente afectada por diversas resoluciones del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre ayudas de estado de naturaleza fiscal. La reciente STJ de 15 de julio de 2004 condena al Reino de España por ayudas de naturaleza fiscal (deducciones vinculadas a inversiones en el exterior) al sector siderúrgico. La sentencia resalta (apartado 129) la diferencia entre el Tratado CECA y el Tratado CE en este aspecto: "la Comisión no estaba obligada a demostrar que aquéllas tenían una incidencia en los intercambios entre los Estados miembros o en la competencia a diferencia de lo que sucede en el ámbito del Tratado CE. Asimismo, la STJ de 11 de noviembre de 2004 condena al Reino de España por una ayuda de Estado de naturaleza fiscal en la transmisión de explotaciones agrícolas ( C-73/03).

Lo que constituye un hecho completamente inédito es que sea el propio Tribunal Supremo español el que enjuicie la incompatibilidad de unas normas fiscales internas con el Tratado, por considerarse ayudas de Estado.

Por eso la Sentencia reviste gran importancia y exige un estudio pormenorizado.

El texto de la misma puede consultarse en http://www.poderjudicial.es/eversuite/GetRecords?Template=cgpj/ts/principal.htm

Lo que sigue es un resumen de nuestros comentarios de urgencia a la misma.

Las principales cuestiones que plantea la sentencia del Tribunal Supremo pueden agruparse en :
Cuestiones fácticas de prueba.- Tanto las partes recurrentes como el TSJ parece que habrían omitido en la instancia todo tipo de prueba -o juicio sobre la ausencia de la misma- referida a los efectos económicos e impositivos de las medidas fiscales cuestionadas, a pesar de que según la jurisprudencia comunitaria el carácter de ayuda de Estado de cualquier medida fiscal exige acreditar sus efectos económicos en relación con los intercambios comerciales y la competencia.
Resulta evidente que, a falta de prueba cumplida sobre los efectos económicos incompatibles con el Tratado de las medidas fiscales cuestionadas, debería resultar imposible apreciar la infracción invocada por la recurrente y estimada por la Sentencia. Que la STS no haya considerado esta importante ausencia de prueba y que, además, haya considerado que bastaba para su fallo estimatorio la acreditación por indicios del carácter de ayudas de las medidas cuestionadas, nos parece uno de los más graves fallos de la misma. Correspondía a la parte recurrente haber acreditado en la instancia los efectos económicos de las medidas fiscales y, como consecuencia de ellos, su carácter de ayudas prohibidas por el Tratado. En lugar de dicha prueba, la recurrente y la STS invocan el carácter más favorable de las medidas fiscales (tipo de gravamen, amortización acelerada, deducciones en activos, etc) cuestionadas frente a las de régimen común como indicio no sólo de que las sociedades soportan un menor carga tributaria por el Impuesto sobre Sociedades en el País Vasco sino también de que dicha menor carga tributaria afecta favorablemente a los intercambios comerciales con el mercado europeo e internacional de las sociedades que tributan en el País Vasco y negativamente a los intercambios comerciales con el mercado europeo e internacional de las sociedades que tributan en La Rioja.
Ahora bien:
(a) Un subconjunto de medidas fiscales más favorables no puede considerarse que acredite, sin más, una tributación efectiva inferior porque la aplicación del IS –y de cualquier otro impuesto- es un proceso complejo que depende de muchas variables y no sólo de las variables legales. Determinadas empresas, sectores o producciones pueden ser más o menos sensibles a las medidas fiscales, pero sin estudios empíricos no es posible sostener que un subconjunto de medidas más favorables impliquen en todas las empresas, sectores y producciones una presión tributaria efectiva o una carga fiscal inferior. La apreciación de que una medida fiscal constituye una ayuda exige para empezar, atender al efecto de la misma, pero no al efecto hipotético sino al efecto real. A su vez, los efectos reales pueden ser diferentes según empresas, sectores y producciones
(b) Aunque una tributación efectiva inferior a nivel de empresas, sectores o producciones pueda colocar a los beneficiados en una posición más favorable para los intercambios comerciales, la igualación de la tributación efectiva no constituye un objetivo del mercado europeo y una medida fiscal favorable sólo reviste la naturaleza de ayuda prohibida por el Tratado si la misma tiene carácter selectivo, pero no si tiene carácter general. Tampoco, por tanto, cuando, como sucede en el presente caso, la medidas que se comparan corresponden a dos regímenes fiscales generales diferenciados en función de la distribución constitucional y legal de las competencias normativas en materia tributaria.
(c) Una medida fiscal selectiva puede revestir el carácter de ayuda si afecta a los intercambios comerciales en el ámbito del mercado europeo o internacional. La afectación de los intercambios puede presumirse, pero requiere la existencia de una situación de competencia entre los agentes afectados. En el caso considerado que las empresas vascas y las de La Rioja compitan por los mismos mercados en el exterior o, lo que es lo mismo, que las mismas tengan un perfil de especialización regional idéntico o muy similar y no ofrezcan matices diferenciales significativos en cuanto a dicha especialización. Cuando exista dicha diferenciación, la medida, salvo que se refiera a las propias "exportaciones", no tendrá una incidencia relevante. Sobre estas cuestiones capitales, tampoco se encuentra elemento de juicio alguno en la instancia ni en la STS.

Puesto que lo anterior puede considerarse demasiado abstracto, hemos realizado el siguiente ejercicio práctico: comparar las series 1996-2003 elaboradas por el INE para la contabilidad regional de España en base de 1995 (http://www.ine.es/daco/daco42/cre/dacocre.htm) correspondientes al País Vasco y La Rioja (Valor Añadido Bruto a precios básicos (precios constantes) y Excedente de Explotación Bruto) con la cuota diferencial por el Impuesto sobre Sociedades en el mismo período, tomada de la Base de Datos del Sector Público Español (BADESPE) elaborada por el Instituto de Estudios Fiscales (http://www.estadief.minhac.es/), con objeto de obtener la recaudación por el IS como porcentaje sobre el Valor Añadido Bruto (VAB) y el Excedente de Explotación de Bruto (EEB) de ambas Comunidades Autónomas.

El resultado de dicha comparación, que ofrece una medición poco refinada pero de carácter empírico y estadístico, es que en el período considerado la tributación, medida como porcentaje del Valor Añadido Bruto y del Excedente de Explotación Bruto, ha sido (salvo en el ejercicio 1996) ligeramente superior en el País Vasco, observándose muy pequeñas diferencias. Considerando el período 1997-2002, la recaudación en el País Vasco al principio y al final del mismo fue del 1,45% y 2,66% del VAB regional (3,33% y 5,25% del EEB), mientras que la de La Rioja fue del 1,18% y 2,16% de su VAB regional (2,29% y 3,59% del EEB). De haber tenido las medidas fiscales cuestionadas la incidencia significativa propugnada con carácter indiciario por la STS, resulta evidente que el resultado en términos estadísticos debería haber sido muy distinto.

Sin duda el examen y las cifras pueden refinarse, revisarse y cuestionarse por los expertos en la materia, pero a falta de evidencia empírica proporcionada por las partes, parece claro que la evidencia estadística contradice la argumentación de la Federación de Empresarios de la Rioja y la presunción indiciaria determinante del fallo de la STS.

Guillermo Ruiz

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