Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del recurso de casación 8287/2022
1. Mediante escritura pública de 4 de mayo de 2007, ERGINEDOM, S.L. enajenó a la Caja de Ahorros de Salamanca y Soria un inmueble sito en Madrid, afecto a la actividad de arrendamiento de oficinas, locales y plazas de garaje, por un precio de 84.000.000 euros. En la estipulación Tercera de la escritura se estableció que la parte vendedora renunciaba a la exención del IVA contenida en el número 22° del artículo 20. Uno LIVA.
Por su parte, la parte compradora declaraba que conocía esa renuncia y hacía constar que era un sujeto pasivo del IVA con derecho a la deducción total de dicho impuesto. En consecuencia, la parte vendedora repercutió a la parte compradora el citado Impuesto por importe de 13.440.000 euros, esto es, el dieciséis por ciento (16%) del precio de venta del edificio.
2. Con posterioridad, la entidad financiera presentó autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, ingresando el día 8 de junio de 2007 la cantidad correspondiente. El 31 de julio de 2007 inició un procedimiento de devolución de ingresos indebidos ante la Dependencia Provincial de Gestión de la Delegación de la AEAT en Barcelona, solicitando la devolución del IVA indebidamente repercutido por Erginedom en la compraventa del edificio, finalizando el procedimiento con el acuerdo estimatorio de 29 de diciembre de 2008 de devolución de ingresos indebidos a la Caja de Ahorros de Salamanca y Soria, abonando Hacienda el importe total de las cuotas de IVA repercutidas por ERGINEDOM (13.440.000 euros).
3. El 20 de junio de 2008 se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación en relación con la mercantil hoy recurrente en casación, relativas al IVA del ejercicio 2007 y de carácter parcial, limitándose a la comprobación de la citada transmisión. Dicho procedimiento finalizó mediante acuerdo de liquidación de fecha 20 de abril de 2009, al considerar la Inspección que la entrega del edificio constituía una segunda transmisión sujeta y exenta del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 20. Uno.22° LIVA, sin posibilidad de renunciar a la exención ya que el adquirente no tiene derecho a la deducción de la totalidad del impuesto soportado en la adquisición.
4. Impugnado ante el Tribunal Económico Administrativo Regional y posteriormente en alzada ante el TEAC -también se impugnó por el Director de Departamento de Inspección Financiera y Tributaria-, por resolución de 17 de junio de 2014, acordó estimar en parte los recursos, confirmando el acuerdo estimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación de la Caja de 29 de diciembre de 2008 y anulando el acuerdo de liquidación de 20 de abril de 2009 correspondiente al IVA del ejercicio 2007 (11.176.358,62 euros) al no quedar acreditado en el expediente que en el momento de la transmisión no se cumplieran los requisitos exigidos para poder renunciar a la exención, ya que de las actuaciones realizadas con posterioridad en aras a comprobar la validez de la misma, no existen elementos objetivos que permitan deducir lo contrario, sin que quede acreditado el destino previsible que la Caja iba a dar al inmueble, dada la contradicción en su actuación, ni los regímenes de deducción aplicables a las actividades desarrolladas.
5. Con anterioridad a esta resolución del TEAC, la Administración tributaria había procedido a ejecutar la resolución del TEAR dictando un nuevo acto de liquidación el 23 de diciembre de 2011 en relación con el IVA de 2007. Recurrida ante el TEAR y el TEAC, fue anulada por éste por resolución de 15 de diciembre de 2015 en base a lo resuelto por resolución de 17 de junio de 2014 que había acordado la nulidad de la liquidación por razones sustantivas.
6. En abril de 2016 se iniciaron actuaciones inspectoras de carácter parcial, al limitarse a la comprobación de la transmisión del inmueble a la Caja el 4 de mayo de 2007, concluyendo con acuerdo de liquidación de 9 de septiembre de 2016 en que se resuelve que la renuncia practicada por Erginedom no es conforme a Derecho por no cumplir la Caja el requisito de tener derecho a la deducción total del IVA soportado en los sectores diferenciados financiero y de arrendamiento de inmuebles y por no haberse afectado al sector de arrendamiento financiero, quedando acreditado que fue la instalación de las oficinas de la entidad, lo que impedía acogerse a la renuncia a la exención.
7. Disconforme con ese acuerdo, la mercantil dedujo reclamación económico-administrativa ante el TEAC, desestimándolo por resolución de 24 de junio de 2020.
8. Contra este último acuerdo, la representación procesal de ERGINEDOM, S.L. interpuso recurso contencioso- administrativo nº 887/2020 ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, que lo desestimó en sentencia de 25 de mayo de 2022, rechazando las pretensiones de la actora, a saber: (i) improcedencia de reconstruir el expediente administrativo en caso de anulación de la liquidación por motivos de fondo ya que el expediente no contiene los elementos de prueba necesarios para liquidar y la instrucción no puede completarse por cuanto las liquidaciones previamente anuladas por el TEAC lo fueron por motivos sustantivos; (ii) improcedencia de la liquidación impugnada por basarse en pruebas recabadas durante una retroacción de actuaciones declarada improcedente. No obra en el expediente justificación que permita concluir "en qué ámbito de actividad se adquirió el inmueble y el destino previsible del mismo en el momento de su adquisición", incurriendo la Administración en una reiteración del vicio que comportó la anulación de la primera liquidación; (iii) improcedencia de la liquidación por haber prescrito el derecho de la administración a liquidar el IVA del segundo trimestre del ejercicio 2007. Al contrario de lo que sostiene el TEAC, sí resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 150.5 de la LGT y, en consecuencia, el derecho a liquidar estaba prescrito;
(iv) improcedencia de la liquidación impugnada por falta de motivación pues no se justifica que el destino previsible del inmueble transmitido no permitiera renunciar a la exención; (v) nulidad de la liquidación por resultar improcedente hacer recaer en el transmitente los errores cometidos por el adquirente sobre el destino previsible del inmueble. Cumplimiento del requisito del derecho a la deducción total del impuesto soportado de acuerdo con el destino previsible del bien adquirido y, por último (vi). improcedencia de la liquidación impugnada por vulneración del principio de seguridad jurídica al negar efectos a la renuncia a la exención.
Id Cendoj: 28079230052022100245
Órgano: Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 5
Fecha: 25/05/2022
Nº de Recurso: 887/2020
Nº de Resolución:
Procedimiento: Procedimiento ordinario
Ponente: MARIA ALICIA SANCHEZ CORDERO
Tipo de Resolución: Sentencia
SE XTO.- Aplicación del plazo previsto en el artículo 150 LGT respecto a la duración de las actuaciones inspectoras
La recurrente alega la superación del plazo de seis meses para concluir las actuaciones inspectoras tras la retroacción de actuaciones ordenada por el TEAR en su resolución de 21 de abril de 2011, esto es, en el anterior procedimiento. Dado que por la resolución del TEAC de 17 de junio de 2014 quedaron sin efecto las liquidaciones anteriores, son nulas y, por tanto, no pueden tenerse por existentes.
Para el Abogado del Estado, respecto a la nueva liquidación, si tomamos como fecha inicial del cómputo a efectos del entonces vigente artículo 150.5 LGT la de notificación de la resolución del TEAC de 17 de junio de 2014 al recurrente, el 15 de octubre de 2014, resulta que el acuerdo de ejecución se habría dictado dentro del plazo de seis meses que establece dicho precepto (entre el 15-10-2014 y el 15-1-2015 tan solo habrían transcurrido tres meses).
Lo que ha resuelto el TEAC es que las nuevas actuaciones inspectoras comienzan el 21 de abril de 2016 y no se dictan en ejecución de la resolución económico administrativa por lo que, en consecuencia, no le resulta de aplicación lo previsto en el artículo 150.5 de la LGT (actual 150.7 LGT).
De cualquier modo, la norma especial relativa al plazo máximo en que deben concluirse los procedimientos de inspección, sobre la que insiste la demanda, puede ser tenida en cuenta a efectos de no considerarlos interruptivos de la prescripción, pero, lo determinante, es examinar la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
Así, declarada la nulidad total de las liquidaciones anteriores por motivos sustantivos, la ejecución se agota en la propia declaración, sin perjuicio, de que, de no haber prescrito el derecho de la Administración de girarnueva liquidación, pueda volver a girarla, con el límite de la reformatio in peius. A tal efecto debe examinarse si ha transcurrido el plazo de 4 años previsto en el artículo 66 de la LGT
SÉPTIMO.- Examen del plazo de prescripción para liquidar el IVA del 2T de 2007
Respecto al cómputo del plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, conforme al artículo 67.1.a) LGT comenzará a contarse desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.
Tratándose del IVA del segundo trimestre del ejercicio 2007, el período voluntario de declaración finalizó el 20 de julio de 2007.
No obstante, el plazo de prescripción se interrumpe: a) Por cualquier acción de la Administración tributaria,realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización,comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación
tributaria que proceda [...]
b) por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase (artículo 68) LGT) iniciando de nuevo el cómputo del plazo de prescripción.
Para el TEAC el plazo de 4 años para determinar la deuda del IVA del 2T del 2007 fue interrumpido, entre otras, por las siguientes actuaciones:
- Inicio de procedimiento inspector respecto del IVA del 2T 2007, el 20 de junio de 2008.
- Contra la liquidación practicada, el interesado interpuso reclamación ante el TEAR de Cataluña, el 26 de mayo de 2009.
- Contra dicha resolución, el interesado interpuso recurso de alzada ante el TEAC, el 22 de junio de 2011.
- Este TEAC notificó al interesado la resolución del recurso, el 15 de octubre de 2014.
- Inicio de actuaciones inspectoras, el 21 de abril de 2016.
- Notificación al interesado del acuerdo de liquidación objeto de la presente reclamación, el 12 de septiembre de 2016.
La alegación del recurrente respecto al incumplimiento del plazo de seis meses del artículo 150.5 LGT respecto a procedimientos inspectores anteriores debe tenerse en cuenta para no considerar que los mismos interrumpieron la prescripción. Lo más importante es que la caducidad de los procedimientos conlleva la no interrupción del plazo de prescripción ( artículo 104.5 de la Ley General Tributaria), es decir, como si no se hubieran realizado.
En este caso, admite el Abogado del Estado que, efectivamente, los actos de ejecución de la primera resolución del TEAR, en la medida en que dicha resolución fue posteriormente anulada, no interrumpen la prescripción del derecho a liquidar. No obstante, añade, la prescripción estaba interrumpida por la pendencia de una reclamación ante el TEAR interpuesta por la recurrente y por el director del Departamento de Inspección y se habría reanudado con la notificación de la resolución del TEAC de 17 de junio de 2014.
En resumen, el interesado interpuso reclamación frente a la primera liquidación de 20 de abril de 2009 ante el TEAR de Cataluña, el 26 de mayo de 2009, y notificada la resolución del TEAC, ante el que recurrió en alzada, el 15 de octubre de 2014 comenzó de nuevo el cómputo del plazo de prescripción, esto es, se reanuda el plazo de prescripción.
As í, del 21 de julio de 2007- día siguiente al que finalizó el plazo de presentación de la autoliquidación- hasta la interposición de recurso ante el TEAR, habían transcurrido un año, diez meses y 5 días. Desde la notificación dela resolución del TEAC el 15 de octubre de 2014 hasta la comunicación del inicio de las actuaciones inspectoras el 21 de abril de 2016 ha transcurrido otro año, seis meses y 6 días. Dicho inicio de actuaciones inspectoras
interrumpe de nuevo el computo de la prescripción hasta la notificación de la nueva liquidación el 12 de septiembre de 2016, por lo que no habían transcurrido los cuatro años para determinar la deuda tributaria.
Incluso podría añadirse otro plazo interruptivo con la segunda reclamación económico-administrativa ante el TEAR y posterior alzada ante el TEAC frente a la liquidación el 23 de diciembre de 2011.
Ello conlleva la desestimación del primer límite de la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria.
(...)
FALLAMOS
DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de ERGINEDOM SL, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de junio de 2020, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado en fecha 9 de septiembre de 2016, por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2009, resolución que se confirma por ser ajustada a Derecho.
Artículo 68. Interrupción de los plazos de prescripción.
1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:
a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario.
b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.
(...)
6. Producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción, salvo lo establecido en el apartado siguiente.
7. Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por la interposición del recurso ante la jurisdicción contencioso-administrativa, por el ejercicio de acciones civiles o penales, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción competente o la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal o por la recepción de una comunicación judicial de paralización del procedimiento, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo cuando la Administración tributaria reciba la notificación de la resolución firme que ponga fin al proceso judicial o que levante la paralización, o cuando se reciba la notificación del Ministerio Fiscal devolviendo el expediente.
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