No existen en la LGT responsables subsidiarios de la deuda tributaria exigida a otro obligado a título de responsabilidad subsidiaria. Así resultaría, sin duda en nuestra opinión, del artículo 41.1 de la LGT:
“La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta ley"
La Sentencia del Tribunal Supremo 1033/2019, de 10 de julio, recurso de casación 4540/2017, invocada por la Administración en estos supuestos, declaró lo siguiente:
“SEXTO.- Fijación de la doctrina de interés casacional
(…) resulta posible declarar la responsabilidad solidaria en relación con las deudas tributarias de otro obligado tributario cuya obligación de pago de las mismas venga determinada por haber sido declarado responsable subsidiario del deudor principal, siempre que concurran los presupuestos de hecho a que la ley anuda, en cada caso, como determinante de la declaración de responsabilidad.”
La
doctrina del TS se refiere, por tanto, en su caso, exclusivamente al
responsable solidario de un responsable subsidiario, pero en modo alguno al responsable subsidiario de un responsable subsidiario, o junto con
dicho responsable subsidiario.
El artículo 41.2 LGT prohíbe, salvo precepto expreso en contrario, extender a los responsables subsidiarios el régimen legal propio de los responsables solidarios. Prohibición que alcanza a la extensión, también en virtud de Sentencia, del régimen legal y tributario propio de la responsabilidad solidaria a los supuestos de responsabilidad subsidiaria.
Incluso si se admitiera esta responsabilidad en cadena de responsables subsidiarios, con arreglo a lo establecido en el artículo 176 de la LGT, la Administración tributaria no necesitaría esperar a la declaración de fallido del primer responsable subsidiario para dictar un segundo Acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria. La declaración de fallido no sería presupuesto legal de la derivación de la responsabilidad subsidiaria en este caso. La derivación podría legalmente dictarse desde la fecha del primer acuerdo de derivación.
El artículo 176 de la LGT es taxativo:
“Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario”
El artículo 176 de la LGT se refiere exclusivamente al deudor principal de la deuda derivada y a los responsables solidarios. Solo respecto de ellos es presupuesto legal la declaración de fallido para derivar la deuda a un responsable subsidiario. Que solo es responsable subsidiario por esta circunstancia (previa declaración de fallido del deudor principal o responsable solidario).
Debería corresponder a la Administración la carga de probar que no pudo dictar (“actio nata”) ningún acuerdo de derivación a un segundo responsable subsidiario en el plazo legal de prescripción de cuatro años anteriores al inicio del procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria.
Si se admitiera el criterio de que un contribuyente es responsable subsidiario de un obligado tributario no contemplado en el artículo 35.2 de la LGT por ser, a su vez responsable subsidiario, entonces lo que no debería ofrecer duda es que la exigencia de responsabilidad no tendría por qué esperar a la declaración de fallido del obligado tributario (responsable subsidiario), con arreglo a lo antes indicado.
Ni podrían invocarse actuaciones “recaudatorias” supuestamente interruptivas frente al primer responsable subsidiario, que no interrumpen la prescripción respecto del segundo, con arreglo a la doctrina reciente e inequívoca del Tribunal Supremo en la Sentencia del 18 de julio de 2023 (recurso núm. 6669/2021). La citada doctrina resulta aplicable, con igual o mayor razón, en el caso de los responsables subsidiarios,
En su reciente Auto de 29-01-2025, el Tribunal Supremo ha admitido a trámite el recurso de casación núm. 122/2024 que afecta a esta específica cuestión:
“TERCERO.- (...)
Por su parte, en cuanto a la responsabilidad subsidiaria, conviene tener presente que en la sentencia del Tribunal Supremo de 7 de febrero de 2022 (casación 8207/2019, ES:TS:2022:492) se determina que, acaecidos los presupuestos fácticos y jurídicos determinantes de la responsabilidad, en virtud de la doctrina de la actio nata, la declaración de fallido del deudor principal comporta el dies a quo del plazo de prescripción para exigir el pago al responsable subsidiario, por ser a partir de ese momento cuando puede derivarse contra él la responsabilidad tributaria. Efectuada la declaración de fallido del obligado tributario, las actuaciones recaudatorias posteriores contra ese obligado fallido, llevadas a cabo por la Administración tributaria resultan innecesarias en tanto no se haya acreditado la revisión de la declaración de fallido y la rehabilitación de los créditos incobrables. En consecuencia, tales actuaciones recaudatorias posteriores contra ese obligado fallido (en el caso, unas providencias de apremio) carecen de virtualidad para interrumpir el plazo de prescripción para exigir el pago al responsable subsidiario.
Partiendo de esa doctrina, en la sentencia de 8 de junio de 2022 (casación 3586/2020, ES:TS:2022:2273) se fija como criterio que: «[...] el dies a quo del plazo de prescripción de la potestad de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias a los responsables subsidiarios deba fijarse en todo caso en el momento en que se practique la última actuación recaudatoria con relación al deudor principal o con los responsables solidarios si los hubiera -en todo caso, antes de la declaración de fallido del deudor principal-“.
(...)
2º). Cuestión en la que se entiende que existe interés casacional.
(…)
Determinar si, iniciado un concurso de acreedores en relación con la deudora principal, una liquidación tributaria notificada a esta con anterioridad a su declaración de fallido y al consiguiente acuerdo de inicio del procedimiento de derivación de responsabilidad tributaria subsidiaria produce la interrupción del plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria a determinar y exigir el pago de las deudas al responsable tributario.
La Sentencia del TS dictada en el el recurso de casación núm. 6669/2021 precisó, a su vez, lo siguiente:
"puesto que la declaración de responsabilidad solidaria a que se refiere el art. 68.7 LGT, en su versión inicial, tuvo lugar con posterioridad a los pretendidos actos interruptivos referidos al obligado tributario que la Administración pretende hacer valer... no cabe que puedan ser válidamente esgrimidos para prolongarla prescripción más allá de donde lo hace el art. 67.2 LGT. Aparentemente, tal como es entendida la norma por la Administración, el art. 68.8 actual haría innecesaria la norma específica del art. 67.2 LGT, teniendo en cuenta, además, que ésta no regula la interrupción de la prescripción, sino el dies a quo de inicio del cómputo del plazo de la prescripción extintiva, que es algo sustancialmente distinto."
El artículo 67.2 de la LGT es, efectivamente, inequívoco:
“Tratándose de responsables subsidiarios, el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios”
El artículo 67.2 de la LGT establece que, en lo que se refiere a los responsables subsidiarios, el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios. Dicho precepto no contempla las actuaciones recaudatorias realizadas frente a otros responsables subsidiarios a efectos de cómputo de la prescripción de la obligación de estos últimos.
Asimismo, el artículo 176 de la LGT solo establece como presupuesto de la declaración de responsabilidad subsidiaria la declaración de fallido del deudor principal de la deuda derivada y de los responsables solidarios de la misma.
Considerar por analogía que las mismas causas de interrupción y el mismo presupuesto son aplicables al responsable subsidiario de un responsable subsidiario ignoraría en este caso no solo la doctrina de la “actio nata”, sino también que las facultades administrativas están regidas por el principio de legalidad tributaria (artículo 8 c) y f) LGT) y la expresa prohibición de la analogía contenida en el artículo 14 de la LGT cuando se trata de exigir una deuda tributaria por derivación de la misma.
Por último, el Auto del Tribunal Supremo de 8-10-2025 (recurso de casación núm. 6334/2024) ha admitido a trámite recurso con la siguiente cuestión con interés casacional objetivo:
"Precisar en qué momento se inicia el plazo de prescripción de la acción para derivar la responsabilidad solidaria a partir de la que corresponde al responsable subsidiario, si desde que finalizó para el deudor principal el periodo de pago voluntario para la presentación de la autoliquidación del impuesto que origina la deuda que se derivó subsidiariamente o desde que finalizó para los responsables subsidiarios el periodo de pago voluntario que siguió a la declaración de dicha responsabilidad subsidiaria."
