Id Cendoj: 28079130022025100252
Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 2
Fecha: 22/10/2025
Nº de Recurso: 804/2023
Nº de Resolución: 1339/2025
Procedimiento: Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015)
Ponente: MIGUEL DE LOS SANTOS GANDARILLAS MARTOS
Tipo de Resolución: Sentencia
Esta Sala ha visto el recurso de casación núm. 804/2023, interpuesto por la procuradora doña Helena Romano Vera, en nombre y representación de don Jesús Ángel , contra la sentencia de fecha 25 de mayo de 2022 dictada en el P.O. 716/2018 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 10 de mayo de 2018, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 2007
1.2.-El 2 de julio de 2009 se iniciaron actuaciones inspectoras con el ahora recurrente en casación, de índole parcial, por los conceptos tributarios del IRPF e Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), años 2005, 2006 y 2007.
1.3.-El 20 de junio de 2011 la Administración consideró que los hechos podrían ser constitutivos de un delito contra la Hacienda Pública respecto del IRPF por los tres períodos impositivos, y acordó la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, de acuerdo con lo previsto en el artículo 180.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).
1.4-.El día 28 de diciembre de 2011 se recibió en la Dependencia Regional de Inspección de Madrid un
auto del Juzgado de Instrucción núm. 28 de Madrid, de 20 de diciembre de 2011, en el que se acordaba el sobreseimiento parcial respecto de los ejercicios 2005 y 2007, por no ser los hechos constitutivos de infracción penal, continuándose la tramitación del proceso penal por el ejercicio 2006.
1.5.-El 20 de junio de 2012 se dictó liquidación por el IRPF, correspondiente al ejercicio 2007, que sobre el que se había dictado el auto de sobreseimiento, liquidación que se notificó al obligado tributario el 29 de junio.
1.6.-El 26 de octubre de 2012 se recibió en la Dependencia Regional de Inspección de Madrid un segundo auto del Juzgado de Instrucción núm. 28 de Madrid de 25 de octubre de 2012, que acordaba el sobreseimiento provisional y el archivo de la causa, por no ser los hechos constitutivos de infracción penal, al quedar probado que la cuota de 2006 no fue superior a 120.000 euros.
1.7.-Tras la reanudación del procedimiento inspector, la Administración tributaria consideró que los servicios profesionales facturados durante el período de comprobación, por « DIRECCION000 .» a la sociedad «DIRECCION001 .», era simulados porque, en realidad, fueron prestados por don Jesús Ángel en su condición de socio profesional de « DIRECCION001 .». La Inspección calificó los servicios profesionales facturados por« DIRECCION000 .» a « DIRECCION001 .», como rendimientos de la actividad profesional de don Jesús Ángel .
1.8.-Se dictó acuerdo de liquidación el 20 de junio de 2012, con cuota de 173.406,58 euros e intereses de demora de 19.951,18 euros, por un total 193.357,76 euros. Frente a este acuerdo se dedujo recurso de
reposición que inadmitido, fue recurrido ante el TEARM, y fue confirmado por resolución de 23 de julio de 2014,contra la que se interpuso recurso de alzada ante el TEAC, desestimado el 10 de mayo de 2018.
1.9.-Disconforme con esta última resolución, el contribuyente la impugnó ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, demanda que fue desestimada por sentencia del 25 de mayo de 2022,y que ahora es objeto del presente recurso de casación.
SEGUNDO.- Cuestión de interés casacional
2.1.-Por auto de 16 de mayo de 2024 se fijaron como cuestiones de interés casacional «[1.] Determinar,interpretando el artículo 180.1 (actual 251.2) de la Ley General Tributaria y artículo 47.1.a) de la Ley 39/2015 ,en concordancia con el artículo 24.1 de la Constitución, si es procedente sustanciar de modo simultáneo, para unos mismos hechos regularizados y por el mismo tributo (IRPF), unas actuaciones penales por delito fiscal con otras de regularización y sanción administrativas, aunque sean de ejercicios distintos.
2. Identificar, a la luz de los principios de proporcionalidad, íntegra regularización y buena administración, cuál debe ser la base de cálculo de la sanción tributaria prevista en el artículo 191 de la LGT en aquellos supuestos de regularización de negocios simulados en las que, por diferencias en la valoración de tales operaciones, se imputa al contribuyente persona física rentas que fueron declaradas por la sociedad vinculada, determinando si aquella debe ser, bien la cantidad dejada de ingresar por la persona física o, por el contrario, la diferencia entre esta cantidad y la cantidad ingresada por la sociedad vinculada respecto de las mismas renta.
3. Determinar si, en un caso en el que al contribuyente se le imputa la omisión, en su declaración del IRPF, de los rendimientos por servicios profesionales prestados a una sociedad, simulando que fueron prestados por otra, es posible apreciar la vulneración del principio de presunción de inocencia contenido en el artículo 24 dela Constitución a la luz del artículo 2 del Protocolo 7 del Convenio Europeo de Derechos Humanos , todo elloa la vista de la Sentencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 30 de junio de 2020 (asunto SaquettiIglesias contra España - demanda 50514/13). [...]»
2.2.-Se identifican como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación los artículos180.1 (actual 251.2) de la LGT; artículo 47.1.a) de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del ProcedimientoAdministrativo Común de las Administraciones Públicas (LPAC); artículo 24.1 de la Constitución Española; y180.1 (actual 251.3) LGT, en relación con sus artículos 178, 187.1.b) y 191.4; así como los principios de íntegra regularización y de buena administración. Además, el derecho a la presunción de inocencia contenida en elartículo 24 de la Constitución, interpretado a la luz del artículo 2
OCTAVO.- Fijación de doctrina
8.1.-Tras los anteriores razonamientos estamos en condiciones de dar respuesta a las tres preguntas que se nos formulaba en el auto de 16 de mayo de 2024 para la fijación de jurisprudencia:
(i) A los efectos de la suspensión prevista en el artículo 180.1 (actual 251.2) de la LGT, no concurre la identidad fáctica cuando la regularización practicada por la Administración tributaria con ocasión de la investigación y comprobación de un tributo abarca ejercicios distintos, a pesar de la que las conductas que integran la relación jurídico-tributaria obedezcan a un patrón o comportamiento análogo.
(Por lo tanto, los hechos sobre los que se mantuvo viva la instrucción en sede penal, no eran los mismos sobre los que se dictó el auto de sobreseimiento y permitieron continuar con el procedimiento inspector. La existencia de un patrón común en la conducta del contribuyente en los tres ejercicios, no colma la prohibición fáctica del non bis in idem y respeta la preferencia del orden penal.)
ii) Reiteramos la doctrina de la STS de 8 de junio de 2023, FJ 6º, RC 5002/2021, puntualizando que solo será necesaria la compensación para el cálculo de la base imponible de la sanción por dejar de ingresar del artículo 191 de la LGT, cuando la Administración tributaria no haya suprimido de la base imponible de la sociedad interpuesta y vinculada, los rendimientos procedentes de las operaciones simuladas imputadas al socio o participe.
(La doctrina de esta sentencia es aplicable cuando la Administración no haya practicado la doble regularización.Es decir, cuando para determinar el cálculo de la cuota por el Impuesto sobre Sociedades de la instrumental o interpuesta, no haya descontado de su base imponible ni de su resultado contable el importe que supusieron los ingresos mendaces.)
(iii) Reiteramos la doctrina de las STS de 25 de noviembre de 2021, RC 8156/2020 y RC 8158/2020; y STS 20 de diciembre de 2021, RC 8159/2020; por lo que sí cabe en un caso en el que al contribuyente se le imputa la omisión en su declaración del IRPF, de los rendimientos por servicios profesionales prestados a una sociedad,simulando que fueron prestados por otra, apreciar la vulneración del principio de presunción de inocencia contenido en el artículo 24 de la Constitución a la luz del artículo 2 del Protocolo 7 del Convenio Europeo de Derechos Humanos, todo ello a la vista de la Sentencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 30 de junio de 2020.
(Cuando la sentencia entró a valorar estos extremos, como nosotros ahora, solo lo hizo como respuesta a
las quejas del interesado, en ningún caso se complementa o añade nada al acuerdo sancionador impugnado,que por sí mismo cumplió con los criterios razonables de motivación de la culpabilidad. Fue suficiente porque permitió dos consecuencias directamente vinculadas con esta obligación de quien ejerce la potestad punitiva:
(i) ha permitido el derecho a la defensa del contribuyente sin restricción o límite alguno; (ii) ha facilitado el control de legalidad por parte de la Sala de instancia y de esta Sala, con pleno conocimiento de la sucesión delos acontecimientos y del régimen jurídico sancionador que fue aplicado.)
8.2.-La doctrina que reiteramos y los razonamientos de esta sentencia nos llevan a la desestimación del
presente recurso de casación y a confirmar íntegramente la sentencia de impugnada
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